Undantagen för periodiska medlemsblad och periodiska personaltidningar

1 Sammanfattning

Från skatteplikt undantas omsättning av periodiska medlemsblad eller periodiska personaltidningar

• när publikationen tillhandahålls utan ersättning,
• när publikationen tillhandahålls utgivaren mot ersättning, eller
• när publikationen tillhandahålls medlem eller anställd mot ersättning.

Att en sammanslutning eller en arbetsgivare har överlåtit utgivningen av ett periodiskt medlemsblad eller en periodisk personaltidning till någon annan utgör inget hinder för att undantagen från skatteplikt ska få tillämpas. Skatteverket anser att lagtexten inte innehåller någon sådan begränsning som innebär att undantagen endast kan tillämpas om utgivaren är en sammanslutning, en arbetsgivare eller ett serviceorgan till dessa.

Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet "Undantaget rörande periodiska medlemsblad eller periodiska publikationer" daterat 2007-11-06, dnr 131 593610-07/111. Det nya ställningstagandet innebär en ändring i sak på så sätt att bestämmelsen får ett vidare tillämpningsområde.

2 Bakgrund och frågeställning

Skatteverket har 2007 meddelat ett ställningstagande rörande undantaget från skatteplikt vid framtagandet av periodiska medlemsblad och periodiska personaltidningar. Av ställningstagandet framgår att ett servicebolag till en sammanslutning som utför tryckeritjänster åt sammanslutningen kan omfattas av undantaget från skatteplikt i 3 kap. 13 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML. Däremot kan inte ett fristående bolag omfattas av bestämmelsen.

Med ett periodiskt medlemsblad avses en periodisk publikation som utges av en sammanslutning eller en organisation. Publikationen ska i princip vara avsedd för dess medlemmar, medlemmarnas anställda eller till medlemmarna direkt eller indirekt anslutna organisationer.

Den fråga som ställts är om det är förenligt med EU-rätten att begränsa bestämmelsens tillämpningsområde till att utgivaren måste vara en sammanslutning, en organisation eller ett servicebolag till en sammanslutning.

3 Gällande rätt m.m.

Från skatteplikt undantas omsättning av periodiska medlemsblad eller periodiska personaltidningar när en sådan publikation tillhandahålls någon gratis eller mot ersättning tillhandahålls utgivaren, medlemmar eller anställda (3 kap. 13 § ML).

Något undantag som motsvarar denna bestämmelse i ML finns inte i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, eller i EU-rätten i övrigt.

Enligt prop. 1993/94:99 s. 154 har bestämmelserna rörande skattefrihet för vissa publikationer överförts från tidigare lagstiftning utan någon ändring. I SOU 1994:88 anges att bestämmelsen i nuvarande 3 kap. 13 § ML inte överensstämmer med mervärdesskattedirektivet. Bestämmelsen i 3 kap. 13 § ML har inte behandlats i prop. 1994/95:57, dvs. den proposition som föregick ändringarna i svensk skattelagstiftning inför inträdet i EU, trots att det i utredningen som föregick propositionen framkom att bestämmelsen inte överensstämmer med EU-rätten. Bestämmelsen finns fortfarande kvar i samma lydelse som när Sverige gick med i EU.

Regeringsrätten har 1989 fastställt ett förhandsbesked lämnat av Riksskatteverkets nämnd för rättsärenden rörande periodiskt medlemsblad, RÅ 1989 not. 278. Ett handelsbolag, som utgjorde ett servicebolag för två föreningar, tillhandahöll ett periodiskt medlemsblad. Handelsbolaget, dvs. servicebolaget, hade till ändamål att tillhandahålla information på revisions-, redovisnings- och skatteområdena samt angränsande ämnesområden för i första hand föreningarnas, dvs. handelsbolagets ägares, medlemmars och de anställdas behov. Riksskatteverkets nämnd för rättsärenden konstaterade att tidningen är undantagen från skatteplikt till den del upplagan tillhandahölls medlemmar i föreningarna. Undantaget från skatteplikt omfattar den del av upplagan som tillhandahålls medlem, antingen mot serviceavgift eller mot särskilt vederlag, för internt bruk i medlemmars verksamhet.

Skatterättsnämnden har den 16 juni 2005 meddelat ett förhandsbesked som innebär att undantaget från skatteplikt enligt 3 kap. 13 § ML inte kunde tillämpas när ett fristående bolag var mottagare av den periodiska publikationen. Enligt nämndens mening är en grundläggande förutsättning för att 3 kap. 13 § ML ska kunna bli tillämplig att det föreligger ett medlemsförhållande. Något sådant medlemsförhållande förelåg inte i ärendet.

Inom unionsrätten förekommer olika allmänna rättsgrundsatser — tolkningsprinciper - såsom rättsäkerhetsprincipen, skatteneutralitetsprincipen, likabehandlingsprincipen och proportionalitetsprincipen. Principerna intar en i många hänseende överordnad position och kan närmast hänföras till primärrätten. De allmänna principerna är som regel till för att värna om den enskildes rättigheter.

Likabehandlingsprincipen innebär att jämförbara situationer inte får behandlas olika såvida det inte finns sakliga skäl för en sådan särbehandling. (215/85, Balm, p. 23)

Skatteneutralitetsprincipen ger uttryck för konkurrenshänsyn och innebär att all ekonomisk verksamhet ska beskattas på ett neutralt sätt. Principen utgör bl.a. hinder för att liknande och således konkurrerande situationer behandlas olika i mervärdesskattehänseende. (C-216/97, Gregg, p. 20)

Vissa omsättningar som görs till en utgivare av periodiska medlemsblad, periodiska personaltidningar och organisationstidskrifter undantas från skatteplikt. Sådana omsättningar ger rätt till återbetalning av ingående skatt. (3 kap. 19 § 2 och 10 kap. 11 § ML)

4 Skatteverkets bedömning

Vid inträdet i EU har lagstiftaren låtit undantaget som finns i 3 kap. 13 § ML kvarstå trots att ett motsvarande undantag för skatteplikt saknas i mervärdesskattedirektivet. Lagstiftaren har i prop. 1993/94:99 angett att tidigare lagstiftning överförts i dess helhet till ny lagstiftning och någon ändring har inte gjorts i samband med Sveriges inträde i EU. Skatteverket gör den tolkningen att lagstiftaren ansett att 3 kap. 13 § ML i dess nuvarande lydelse ska tolkas på samma sätt som bestämmelsen tolkades före inträdet i EU.

Regeringsrätten har ansett att ett handelsbolag som utgjorde ett servicebolag för två föreningar kunde omfattas av undantaget från skatteplikt som numera finns i 3 kap. 13 § ML, se RÅ 1989 not. 278. Skatteverket kan konstatera att Regeringsrätten inte har yttrat sig om bestämmelsen även kan vara tillämplig på andra företag än s.k. servicebolag.

Enligt unionsrättens allmänna rättsgrundsatser, framförallt skatteneutralitetsprincipen, ska inte likartade och konkurrerande situationer behandlas olika i mervärdesskattehänseende. En begränsning som innebär att endast en sammanslutning, en organisation eller ett servicebolag till en sammanslutning kan vara sådana utgivare som omfattas av undantaget från skatteplikt skulle alltså kunna strida mot skatteneutralitetsprincipen.

Lagbestämmelsen i 3 kap. 13 § ML anger endast att undantaget från skatteplikt gäller för omsättning av periodiska medlemsblad eller periodiska personaltidningar

• när publikationen tillhandahålls utan ersättning,
• när publikationen tillhandahålls utgivaren mot ersättning, eller
• när publikationen tillhandahålls medlem eller anställd mot ersättning.

Skatteverket kan konstatera att det inte finns något i lagens ordalydelse som innebär att utgivaren måste vara en sammanslutning, en organisation eller ett servicebolag till en sammanslutning. Lagregeln behandlar över huvud taget inte vem som kan vara utgivare. Det avgörande vid ett tillhandahållande mot ersättning är att det faktiskt är fråga om ett periodiskt medlemsblad eller en periodisk personaltidning och att tillhandahållandet sker till utgivaren, medlem eller anställd. Skatteverkets uppfattning är att det är den som är registrerad som ägare till publikationen hos Patent- och Registreringsverket som vid tillämpning av 3 kap. 13 § ML ska anses vara utgivare av den periodiska publikationen. Det samma gäller enligt Skatteverkets uppfattning vid tillämpningen av 3 kap. 19 § första stycket 2 ML.

Att en sammanslutning eller en arbetsgivare har överlåtit utgivningen av ett periodiskt medlemsblad eller en periodisk personaltidning till någon annan utgör inget hinder för att undantagen från skatteplikt ska få tillämpas. En sådan begränsning skulle dessutom kunna strida mot skatteneutralitetsprincipen.

Detta nya ställningstagande innebär att Skatteverket inte längre kommer att tillämpa det som sägs i Skatterättsnämndens förhandsbesked från den 16 juni 2005.

Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet "Undantaget rörande periodiska medlemsblad eller periodiska publikationer" daterat 2007-11-06, dnr 131 59361007/111. Det nya ställningstagandet innebär en ändring i sak på så sätt att bestämmelsen får ett vidare tillämpningsområde.