OBS: Nedan visas versionen från 4 nov 2015. För att se den senaste informationen, klicka här.

OBS: Nedan visas versionen från 4 nov 2015. För att se den senaste informationen, klicka här.

Meny

Den som är skattskyldig kan i vissa fall göra avdrag för energi-, koldioxid- och svavelskatt i deklarationen. Här kan du läsa om vilka avdrag en skattskyldig kan göra.

Innehållsförteckning

Allmänt om avdrag

Vid redovisning av energiskatt tillämpas bruttoredovisning. Det innebär att skatt ska redovisas för alla bränslen som skattskyldighet har inträtt för. Den som är skattskyldig kan dock i vissa fall göra avdrag i deklarationen. Om avdrag medges innebär det att skatt antingen inte behöver betalas alls för bränslet eller att skatt endast ska betalas delvis.

Bestämmelserna om avdrag i deklaration finns i 7 kap. LSE. Avdrag sker normalt i den deklaration som den skattskyldige ska redovisa skatten i. Exempel på skattskyldiga är godkända upplagshavare, godkända lagerhållare, den som tillverkar uppskovsbränslen utanför ett skatteupplag eller den som tillverkar andra bränslen än uppskovsbränslen utan att vara godkänd lagerhållare samt registrerade eller tillfälligt registrerade varumottagare.

Vilka skatter avdragen innefattar och omfattningen av avdragen tas i de flesta fall inte upp i 7 kap. LSE. Detta regleras i stället i 6 a kap. LSE.

Förhandsbesked: Har ägandet betydelse för avdragsrätten?

Av ett förhandsbesked från Skatterättsnämnden framgår att det förhållandet att en upplagshavare inte varit ägare till ett visst bränsle inte anses vara ett hinder för avdragsrätt. Avgörande för skattskyldighet och avdragsrätt är i stället var varorna fysiskt befinner sig, d.v.s. om de hanteras under skatteuppskov i ett skatteupplag (SRN 2010-01-14, dnr 15-09/I).

Egen förbrukning av bränsle för vissa ändamål

Den som är skattskyldig får göra avdrag för skatt på den egna förbrukningen av bränsle för de skattebefriade ändamål som framgår av 6 a kap. LSE (7 kap. 1 § första stycket 2 LSE). Där framgår vilka bränslen som avses, om skattebefrielsen avser energi-, koldioxid- och/eller svavelskatt samt beskrivningar av ändamålen.

Avdrag medges för bränsle som förbrukats

  • för annat ändamål än som motorbränsle eller som bränsle för uppvärmning
  • i metallurgiska processer under förutsättning att det ingående materialet genom uppvärmning i ugnar förändras kemiskt eller dess inre fysikaliska struktur förändras eller bibehålls i skänkar eller liknande kärl
  • i annat fall än som avses i ovanstående punkter då bränslet i en och samma process används både som bränsle för uppvärmning och för annat ändamål än som motorbränsle eller bränsle för uppvärmning
  • i tåg eller annat spårbundet färdmedel
  • i skepp och vissa båtar för annat än privat ändamål
  • i luftfartyg när luftfartyget inte används för privat ändamål eller i luftfartygsmotorer i provbädd eller i liknande anordning
  • vid framställning av energiprodukter eller andra produkter för vilka skatteplikt har inträtt för tillverkaren
  • för framställning av skattepliktig el
  • för annat ändamål än drift av motordrivna fordon vid tillverkningsprocessen i industriell verksamhet
  • för annat ändamål än drift av motordrivna fordon i yrkesmässig jordbruks-, skogsbruks- eller vattenbruksverksamhet
  • i sodapannor eller i lutpannor
  • vid tillverkningsprocessen i gruvindustriell verksamhet för drift av andra motordrivna fordon än personbilar, lastbilar och bussar
  • i processer för framställning av andra mineraliska ämnen än metaller under förutsättning att det ingående materialet genom uppvärmning i ugnar förändras kemiskt eller dess inre fysikaliska struktur förändras
  • för framställning av värme vid kraftvärmeproduktion
  • för framställning av värme i en anläggning för vilken utsläppsrätter ska överlämnas
  • i yrkesmässig jordbruks-, skogsbruks- eller vattenbruksverksamhet för drift av andra motordrivna fordon än personbilar, lastbilar och bussar.

Bränsle som tagits emot av en godkänd skattebefriad förbrukare

Den som är skattskyldig får göra avdrag för bränsle som tagits emot av en skattebefriad förbrukare i enlighet med vad som framgår av dennes godkännande (7 kap. 1 § 3 LSE).

Systemet med godkända skattebefriade förbrukare innebär en möjlighet för förbrukaren att efter godkännande från Skatteverket köpa in bränsle helt eller delvis utan skatt när bränslet ska förbrukas för vissa ändamål. Vilka förbrukningsändamål som kan omfattas av ett godkännande som skattebefriad förbrukare framgår av 8 kap. 1 § första stycket LSE.

Förutsättning för rätten till avdrag

En förutsättning för den skattskyldige leverantörens avdragsrätt är att denne har kontroll över att leveransen sker till en skattebefriad förbrukare i enlighet med vad som framgår av dennes godkännande. Den skattskyldige ska på anmodan kunna lämna uppgifter till Skatteverket om leveranser till skattebefriade förbrukare.

Skrivelser

I skrivelserna ”Riksskatteverkets inställning i vissa frågor rörande hantering av bränsle för skattebefriade ändamål” och ”Riksskatteverkets inställning rörande återförsäljning av bränsle” har Skatteverket klargjort bl.a. upplagshavarens ansvar för att leverans sker till en skattebefriad förbrukare (RSV 2001-10-31, dnr 10882-01/100 samt RSV 2002-12-11, dnr 8102-02/110).

Om inte den skattskyldige har full kontroll över vart leveransen går kan Skatteverket ifrågasätta avdragsrätten och neka den skattskyldige skatteavdrag för leveransen.

Bränsle som tagits emot utan skatt av någon som inte är godkänd som skattebefriad förbrukare

I vissa fall krävs inte att mottagaren är godkänd av Skatteverket som skattebefriad förbrukare för att avdrag ska medges. Detta gäller endast då bränsle tagits emot för förbrukning i

  • luftfartyg (7 kap. 1 § 4 LSE)
  • skepp (7 kap. 1 § 4 LSE)
  • vissa båtar (7 kap. 1 § 5 LSE).

En anledning till dessa bestämmelser är den omfattande internationella trafiken med fartyg och luftfartyg. Hanteringen av fartygsbränsle och flygbränsle sker i stor utsträckning under sådana former att den inte går att passa in i ett system där Skatteverket först ska lämna ett godkännande (prop. 2000/01:118 s. 101). Avdragsrätten är begränsad till vissa bränslen.

Vad avses med ”ta emot”?

I förarbetena uttalas följande avseende bränsle som tagits emot för förbrukning i skepp:

Rätt till avdrag bör därför endast föreligga om bränslet tagits emot i skeppet. Det stämmer också med den ordning vi föreslagit för leveranser till skattebefriade förbrukare. Däremot bör det inte ställas några krav i lagtexten på att den som tar emot bränslet skall intyga vad det skall användas till. ---

Upplagshavarna får i stället, genom att bevara leveranssedlar eller liknande handlingar, se till att de har möjlighet att styrka rätten till avdrag. ---

Upplagshavarna måste alltså kunna styrka att bränslet levererats in i skeppet. I de fall en upplagshavare själv sköter leveransen till skeppet bör det inte bli några problem att bevisa att bränslet tagits emot i transportmedlet. En upplagshavare som vill undvika att få sina skatteavdrag ifrågasatta bör därför se till att själv ansvara för leveransen. ---

Upplagshavarna kommer självfallet att vara medvetna om riskerna och agera därefter varför det framstår som onödigt att införa ett förbud för upplagshavare att använda sig av mellanhänder eller återförsäljare. (prop. 2000/01:118 s. 100–101)

Motsvarande gäller leveranser av bränsle till luftfartyg och vissa båtar. Detta innebär att leverans kan ske skattefritt utan att mottagaren är godkänd som skattebefriad förbrukare endast om bränslet tankas direkt ner i luftfartygets eller båtens tank.

Om den skattskyldige inte levererar bränsle direkt in i ett luftfartyg, ett skepp eller en båt utan t.ex. till en ”farmartank” eller dylikt, kan bränslet vid leveransen inte anses ha tagits emot för förbrukning i luftfartyget, skeppet eller båten. För att kunna leverera bränsle utan skatt i dessa fall krävs att mottagaren är godkänd som skattebefriad förbrukare.

Luftfartyg

Avdragsrätten är villkorad av att leveransen skett direkt ner i luftfartygets tank.

Avdragsrätten omfattar endast flygfotogen (7 kap. 1 § 4 LSE och 6 a kap. 1 § 5 LSE).

Skälen till att genom denna avdragsrätt möjliggöra skattefria inköp endast av flygfotogen är att de kvantiteter flygfotogen som förbrukas för privat flygning är försumbara. Risken för att flygfotogen används för ett skattepliktigt ändamål är alltså betydligt mindre än för flygbensin. Vidare används flygfotogen av de luftfartyg som går i internationell linjetrafik. Att hänvisa ett utländskt flygbolag till ett återbetalningssystem för att kunna köpa bränslet skattefritt i Sverige bedömdes som uteslutet (prop. 2007/08:122 s. 16).

Läs om möjligheten att ansöka om återbetalning av skatten för den som förbrukat bränsle i luftfartyget när det använts för annat än privat ändamål.

Samtliga flygbränslen som används för privat bruk ska beskattas.

Skepp

Avdragsrätten är villkorad av att leveransen skett direkt ner i skeppets tank.

Den skattskyldige får endast göra avdrag för skatt på andra bränslen än bensin och bränsle som avses i 2 kap. 1 § första stycket 3 b LSE (högbeskattad olja) (7 kap 1 § 4 LSE och 6 a kap. 1 § 3 LSE).

Läs om möjligheten att ansöka om återbetalning av skatten för den som förbrukat vissa bränslen i skepp när det använts för annat än privat ändamål.

Samtliga bränslen som används för privat bruk ska beskattas.

Vissa båtar

Avdragsrätten är villkorad av att leveransen skett direkt ner i båtens tank. Den skattskyldige får göra avdrag för skatt på bränsle som tagits emot för förbrukning i båt för vilken fiskelicens som inte är begränsad till fiske enbart i enskilt vatten meddelats enligt fiskelagen. Den skattskyldige får även göra avdrag för skatt på bränsle som tagits emot för förbrukning i båt med särskilt medgivande (dispens) om att bränsletanken får innehålla en oljeprodukt försedd med märkämne (7 kap. 1 § 5 LSE och 6 a kap. 1 § 4 LSE).

Ingen avdragsrätt för vissa bränslen

Den skattskyldige får endast göra avdrag för skatt på andra bränslen än bensin och bränsle som avses i 2 kap. 1 § första stycket 3 b LSE (högbeskattad olja) (7 kap. 1 § 5 LSE och 6 a kap. 1 § 4 LSE).

Läs om möjligheten att ansöka om återbetalning av skatten för den som förbrukat vissa bränslen i båt när den använts för annat än privat ändamål.

Export

Den som är skattskyldig får göra avdrag för skatt på bränsle som av den skattskyldige exporterats till tredje land eller förts till frizon eller frilager för annat ändamål än att förbrukas där (7 kap. 1 § 1 LSE).

Avdrag medges inte vid uppskovsflyttningar

Bestämmelserna i 7 kap. 1 § första stycket 1 LSE gäller inte skatt på bränsle som flyttats enligt uppskovsförfarande till sådan destination som avses i 3 a kap. 2 § 1 c och d LSE (7 kap. 2 a § LSE). Detta innebär att exportavdraget i 7 kap. 1 § första stycket 1 LSE inte ska tillämpas på bränsle som under uppskovsförfarande flyttats till en plats där det skattepliktiga bränslet lämnar EU. Uppskovsförfarandet omfattar endast bränsle enligt 1 kap. 3 a § LSE varför undantaget från 7 kap 1 § första stycket 1 LSE endast är tillämpligt vid export av sådant bränsle.

Skatt på bränsle som skattskyldighet tidigare har inträtt för

Godkända lagerhållare och godkända upplagshavare får under vissa villkor göra avdrag för skatt på bränsle som skattskyldighet enligt LSE tidigare har inträtt för (7 kap. 1 a § LSE).

Villkoren för avdrag är olika för upplagshavare och lagerhållare.

Avsikten med avdragsmöjligheten är att undvika dubbelbeskattning (prop. 2012/13:27 s. 13).

Upplagshavarens avdrag

En upplagshavare får göra avdrag för skatt på bränsle för vilket skattskyldighet enligt LSE tidigare har inträtt och som förts in i upplagshavarens skatteupplag (7 kap. 1 a § första stycket LSE). För en upplagshavare förutsätter alltså avdragsrätten att bränslet förts in i upplagshavarens skatteupplag, d.v.s. att bränslet tagits in i uppskovsförfarandet igen.

Avdragsrätten omfattar bara sådana bränslen som omfattas av respektive upplagshavares godkännande (prop. 2012/13:27 s. 13).

Lagerhållarens avdrag

En lagerhållare får göra avdrag för skatt på bränsle för vilket skattskyldighet enligt LSE tidigare har inträtt och som

  • innehas av lagerhållaren vid tidpunkten för godkännandet, eller
  • har förvärvats från någon som inte är godkänd lagerhållare (7 kap. 1 a § andra stycket LSE).

För en godkänd lagerhållare förutsätter alltså avdragsrätten att bränslet har förvärvats från någon som inte är en godkänd lagerhållare eller att bränslet innehas av lagerhållaren med äganderätt när godkännandet som lagerhållare ges. Skattskyldighet för bränslet har i dessa fall i princip alltid inträtt tidigare (prop. 2012/13:27 s. 13).

Även bränsle som återtagits i samband med återgång av köp ryms inom bestämmelsen om avdrag när skattskyldighet redan inträtt. (jfr prop. 2012/13:27 s. 14).

Enligt vilken skattesats ska avdrag ske?

Det är den skatt som redovisats till Skatteverket i samband med att skattskyldigheten tidigare inträdde som får dras av och inte skatten enligt den skattesats, om denna skulle vara en annan, som gäller vid den senare tidpunkt då avdragsrätten uppkommer.

Rättsfall: Avdrag för tidigare beskattat bränsle

Kammarrätten har bedömt att avdrag för skatt på tidigare beskattat bränsle ska ske efter den skattesats som bränslet tidigare beskattats enligt (KRNS 1989-10-17, mål nr 2248-1989).

I vilken redovisningsperiod ska avdrag ske?

Avdragsyrkandet ska göras under samma redovisningsperiod som avdragsrätten uppkommer.

En upplagshavare som för in beskattat bränsle i sitt skatteupplag ska alltså göra avdrag i deklarationen för den redovisningsperiod då bränslet fördes in i skatteupplaget.

En lagerhållare ska göra avdrag i deklarationen för den redovisningsperiod då det beskattade bränslet förvärvades.

Avser avdraget beskattat bränsle som ingår i den skattskyldiges lager vid godkännandet som lagerhållare framställs avdragsyrkandet dock i deklarationen för den första redovisningsperioden efter godkännandet. Denna tillämpning har sin grund i en kammarrättsdom (KRNS 1984-03-05, mål nr 6717-1981). Målet rörde avdrag enligt dåvarande lagen (1957:262) om allmän energiskatt (EL), men principerna för avdrag enligt LSE är desamma. Motsvarande gäller avdraget för skatt på bränsle som finns i en upplagshavares skatteupplag vid godkännandet av skatteupplaget.

Rättsfall: Avdrag för tidigare beskattat bränsle

Kammarrätten har i två mål prövat frågan om när avdrag ska göras för tidigare beskattat bränsle (KRNS 1984-03-05, mål nr 6717-1981 och mål nr 430-1982).

I det förstnämnda målet hade ett bolag vid tiden för registreringen ett beskattat ingående lager som skulle användas för återförsäljning. När delar av detta lager såldes ville bolaget göra avdrag för den beskattade oljan i takt med försäljningen och beräkna skatten efter den skattesats som gällde vid tiden för denna försäljning.

I det andra målet gällde frågan avdrag för skatt på olja som inköpts i beskattat skick. Även i detta mål ville det aktuella bolaget göra avdraget i en senare redovisningsperiod än den period då oljan inköptes.

Kammarrätten lämnade i båda målen besvären utan bifall och uttalade bl.a. följande:

Med den lagstiftningsteknik som infördes skulle producenterna, återförsäljarna och vissa storförbrukare fungera som lagerhållare och skattesubjekt. Redovisningen av skatten blev därmed baserad på en kontantprincip, där en registrerad skattskyldig hade att till beskattningsmyndigheten redovisa den kvantitet som slutligen skulle bli föremål för beskattning. Genom att skyldighet således åligger registrerad skattskyldig att redovisa samtliga kvantiteter bränsle som under en period har levererats eller förbrukats följer att även avdragsbestämmelsen i 24 § a EL innebär en möjlighet till avlyftning av skatten från i beskattat skick inköpta kvantiteter. Annars skulle sådant bränsle komma att dubbelbeskattas vid senare leverans eller förbrukning. Avdrag för beskattade kvantiteter av bränsle enligt sistnämnda lagrum kan därför medges endast under den period då bränslet förvärvats.

Särskilt om spillolja som förts in i skatteupplag

Skatteverket har i Skatteverkets allmänna råd om beskattning av bränslen SKV A 2015:5 meddelat ett allmänt råd om att man i vissa fall får schablonberäkna upplagshavares avdrag för skatt på spillolja som förts in i upplagshavarens skatteupplag.

Särskilt om återvinning av bensinångor

Det är möjligt att återvinna bensinångor. Bensinångor har samma KN-nr som flytande bensin. När man samlar upp bensinångorna och för in dem i ett skatteupplag för att omvandla dem till flytande bensin omfattas de alltså av avdragsbestämmelsen i 7 kap. 1 a § första stycket LSE.

Leverans av bränsle till diplomater m.fl.

Den som är skatt­skyldig får göra avdrag för skatt på bränsle som avses i 1 kap. 3 a § LSE, d.v.s. uppskovsbränsle, och som levere­rats till en sådan köpare som avses i 3 kap. 30 a § första stycket 3, 3 a eller 4 ML, i den omfatt­ning som frihet från bränsleskatt föreligger i det EUlandet. Bestämmelsen gäller energi, koldioxid samt svavel­skatt (7 kap. 2 § LSE).

Bestämmelsen avser bränsle som levereras från Sverige om

  • köparen är en beskickning eller ett konsulat i ett annat EUland eller en medlem av den diplomatiska personalen vid en sådan beskickning eller ett sådant konsulat
  • köparen är ett i ett annat EUland beläget kontor eller anläggning som tillhör
    • Europeiska unionen
    • Europeiska atomenergigemenskapen
    • Europeiska centralbanken
    • Europeiska investeringsbanken
    • ett organ som har inrättats av unionen eller atomenergigemenskapen och för vilket protokollet (nr 7) om Europeiska unionens immunitet och privilegier gäller
  • köparen är
    • ett i ett annat EU-land beläget kontor eller anläggning som tillhör en annan internationell organisation än som anges i 3 kap. 30 a § första stycket 3 a
    • en medlemsstats ombud vid en sådan organisation
    • en person med tjänst hos en sådan organisation
    • en person med uppdrag hos en sådan organisation.

Bestämmelserna i 7 kap. 2 § LSE gäller inte skatt på bränsle som flyttats enligt uppskovsförfarande till en sådan destination som avses i 3 a kap. 2 § 1 d LSE (7 kap. 2 a § LSE).

Biobränslen som förbrukas eller säljs för uppvärmning

Den som är skatt­skyldig får göra avdrag för skatt på bränsle som den skattskyldige har förbrukat eller sålt som bränsle för uppvärmning och som utgör en energi­produkt enligt

Detta gäller också om produkterna ingår som en beståndsdel i ett annat bränsle (7 kap. 3 § andra stycket LSE).

För produkt enligt KNnr 3824 90 99 gäller 7 kap. 3 § första och andra styckena LSE endast för skatt på den del av bränslet som framställts av biomassa (7 kap. 3 § tredje stycket LSE).

Observera att med KNnr förstås nummer i Kombinerade nomenklaturen enligt kommissionens för­ordning (EG) nr 2031/2001 av den 6 augusti 2001 om ändring av bilaga I till rådets förordning (EEG) nr 2658/87 om tull­taxe och statistik­nomenklaturen och om gemensamma tull­taxan (1 kap. 2 a § LSE). Nummerändringar som gjorts därefter i den Kombi­ne­rade nomenklaturen saknar alltså betydelse för rätten till avdrag enligt 7 kap. 3 § LSE.

Den som är skattskyldig har rätt att göra avdrag i samtliga fall då denne själv förbrukat bränslet för uppvärmning eller sålt det för ett sådant ändamål. Det är alltså i försäljningsfallet till­räckligt att försäljningen sker i denna avsikt och något krav på att bränslet faktiskt förbrukats av annan för uppvärmning uppställs inte (prop. 2006/07:13 s. 60).

Vad som avses med biomassa

Med biomassa förstås den biologiskt nedbrytbara delen av produkter, avfall och restprodukter från jordbruk (inklusive material av vegetabiliskt och animaliskt ursprung, skogsbruk och därmed förknippad industri, samt den biologiskt nedbrytbara delen av industriavfall och kommunalt avfall (1 kap. 9 § första stycket LSE).

Hållbarhetsbesked är en förutsättning för avdrag

Rätten till avdrag enligt förstatredje styckena i 7 kap. 3 § LSE gäller endast om bränslet (vegetabiliska och animaliska oljor och fetter m.m.) omfattas av ett hållbarhetsbesked enligt 3 kap. 1 b § HBL (7 kap. 3 § fjärde stycket LSE). Hållbarhets­beskeden utfärdas av Energimyndigheten.

Bakgrund till kravet på hållbarhetsbesked

Bakgrunden till kravet på hållbarhetsbesked är bl.a. följande. Biodriv­medel och flytande biobränslen ska enligt det s.k. förnybar­t­direktivet (2009/28/EG) uppfylla fastlagda håll­bar­hetskriterier för att få ges finansiellt stöd, t.ex. i form av skatte­lättnader (artikel 17.1 c i direktiv 2009/28/EG). Bestäm­melser om dessa hållbarhetskriterier finns i artikel 17 i förny­bart­direktivet. Det rör sig dels om krav på viss minskning av utsläppen av växthusgaser i förhållande till om fossila bränslen i stället hade använts, dels vissa markrelaterade krav för produktion av de aktuella biobränslena.

Förnybart­direktivets bestämmelser om hållbarhetskriterier har i Sverige implemen­terats genom lagen (2010:598) om hållbarhets­kriterier för biodrivmedel och flytande biobränslen (HBL). Håll­barhets­besked är ett särskilt beslut i vilket Energi­myndigheten fastställer att den rapporteringsskyldiges kontroll­system för bränslenas hållbarhet uppfyller de krav som ställs i HBL (3 kap. 1 b § HBL).

Avdrag för skatt på motorbränsle som framställts av biomassa

I 7 kap. LSE finns bestämmelser om avdrag för skatt på bränsle som framställts av biomassa och som den skattskyldige har förbrukat eller sålt som motorbränsle. Skattebefrielsens storlek och villkoren för skattebefrielse regleras i 7 kap. 3 a, 3 c och 3 d §§ LSE. Bestämmelserna har i vissa delar nya lydelser fr.o.m. den 1 januari 2015. Till bestämmelserna finns även övergångsbestämmelser.

Den som gör avdrag har en skyldighet att lämna vissa uppgifter till regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer.