OBS: Nedan visas versionen från 4 nov 2015. För att se den senaste informationen, klicka här.

OBS: Nedan visas versionen från 4 nov 2015. För att se den senaste informationen, klicka här.

Meny

Bränslen som används inom vissa områden är helt eller delvis skattebefriade. Bestämmelserna om vilken förbrukning som är skattebefriad återfinns huvudsakligen i 6 a kap. LSE. Här beskrivs de användningsområden där bränsleförbrukningen är skattebefriad enligt 6 a kap. LSE.

Innehållsförteckning

Allmänt om förbrukning som är skattebefriad

Bestämmelserna om vilken förbrukning som är skattebefriad finns huvudsakligen i 6 a kap. LSE. I detta kapitel har flertalet förbrukningsändamål som kan medföra skattebefrielse samlats. Skattebefrielse för bränsle som förvärvats av diplomater m.fl., för bensin som förbrukats i skepp eller båtar, för omärkt och ofärgad olja som förbrukats i båt, för annat bränsle än flygfotogen som förbrukats i luftfartyg och för bränsle som förbrukats för att framställa värme som levereras till vissa verksamheter regleras dock endast genom bestämmelserna om återbetalning i 9 kap. 1, 3 och 5 §§ LSE. Även i 7 kap. LSE återfinns några bestämmelser om skattebefrielse som inte regleras i 6 a kap. LSE.

I 6 a kap. 1 § LSE anges i tabellform följande:

  • vilka ändamål som medför skattebefrielse
  • vilka bränslen som inte kan komma i fråga för skatte-befrielse
  • vilka skatteslag som omfattas av skattebefrielsen
  • hur stor skattebefrielsen är per skatteslag.

Hur åstadkoms skattebefrielsen?

I 6 a kap. LSE anges förutsättningar och begränsningar för skattebefrielsen, men däremot anges inte hur skattebefrielsen åstadkoms. Detta regleras i stället i de följande tre kapitlen i LSE.

Den som är skattskyldig får del av sin skattebefrielse genom avdrag enligt bestämmelserna i 7 kap. LSE. Den som är godkänd av Skatteverket som skattebefriad förbrukare kan enligt 8 kap. LSE köpa bränslet utan skatt eller med reducerad skatt. Den som inte är skattskyldig eller skattebefriad förbrukare får del av skattebefrielsen genom återbetalning enligt 9 kap. LSE. I 7, 8 och 9 kap. LSE regleras dock i de flesta fall inte storleken och förutsättningarna för skattebefrielsen utan dessa regleras i 6 a kap. LSE.

Paragrafens tabell är uppbyggd så att det i nummerföljd anges vilka ändamål som medför rätt till skattebefrielse. Termen skattebefrielse används såväl när ingen skatt ska betalas som vid delvis skattebefrielse.

Bestämmelserna i 6 a kap. 1 § LSE gäller i fallande ordning, d.v.s. skattebefrielsen aktualiseras endast i de fall skattebefrielse inte följer av någon av de tidigare punkterna.

Vilka bränslen ger skattebefrielse?

Från de skattebefriade användningsområdena undantas förhållandevis få bränsleslag. Man har därför ansett att det i 6 a kap. 1 § LSE är enklare att ange vilka bränslen som inte ger skattebefrielse än att ange vilka som ger skattebefrielse (prop. 2000/01:118 s. 136). Bränslen som nästan regelmässigt inte ger skattebefrielse är bensin och bränsle som avses i 2 kap. 1 § första stycket 3 b LSE, d.v.s. eldningsolja, dieselbrännolja och fotogen m.m. som inte har försetts med märk- och färgämnen och ger minst 85 volymprocent destillat vid 350°C, fortsättningsvis benämnd högbeskattad olja.

Vissa industriella processer m.m.

Skattebefrielsen är 100 procent för energiskatt, koldioxidskatt och svavelskatt för bränsle som förbrukas

  1. för annat ändamål än som motorbränsle eller som bränsle för uppvärmning
  2. i metallurgiska processer under förutsättning att det ingående materialet genom uppvärmning i ugnar förändras kemiskt eller dess inre fysikaliska struktur förändras eller bibehålls i skänkar eller liknande kärl
  3. i annat fall än som avses i a eller b, då bränslet i en och samma process används både som bränsle för uppvärmning och för annat ändamål än som motorbränsle eller bränsle för uppvärmning.

Skattebefrielsen för dessa förbrukningsändamål omfattar alla skattepliktiga bränslen (6 a kap. 1 § 1 LSE).

Vid t.ex. kemiska industriella processer kan det uppstå gas och/eller värme som biprodukt. Detta påverkar inte skattebefrielsen för det för processen nödvändiga insatsbränslet. Det kan däremot leda till att den gas som uppstår kan bli skattepliktig om den förbränns.

Bestämmelserna om skattebefrielse för bränslen som förbrukas i vissa industriella processer m.m. är anpassade till den gemenskapsrättsliga ram som gäller enligt artikel 2.4 b första och andra strecksatserna i direktiv 2003/96/EG (prop. 2006/07:13 s. 125).

Annat ändamål än som motorbränsle eller som bränsle för uppvärmning

Skattebefrielsen för bränslen som förbrukats för annat ändamål än som motorbränsle eller som bränsle för uppvärmning regleras i 6 a kap. 1 § 1 a LSE. Skattebefrielse medges bland annat för bränsle som används för tillverkning av vissa produkter där bränslet används som råvara istället för att förbrännas.

Av förarbeten framgår att omvandingen av lättbensin eller gasol i spaltgasverket bör kunna likställas med den sönderdelning som äger rum inom den petrokemiska industrin. Det bränsle som används för sådan krackning anses använt som råvara och motsvarande synsätt bör även tillämpas vad gäller bränsle­förbrukning i spaltgasverket vid stadsgasframställning (prop. 1994/95:54 s. 74).

Rättsfall: Brandövningar

Kammarrätten har bedömt att bränsle inte ska beskattas när det används vid brandövningar, t.ex. vid forskning eller utbildning i samband med förebyggande av brand, brandförlopp och åtgärder vid brand. Kammarrätten bedömde att med uppvärmning avses att ett bränsle används i syfte att åstadkomma en uppvärmning, t.ex. av bostäder eller i en industriell process (KRSU 2005-09-05, mål nr 2030-04).

Metallurgisk process

Skattebefrielsen för bränslen som förbrukas i metallurgiska processer regleras i 6 a kap. 1 § 1 b LSE. Skattebefrielsen omfattar alla skattepliktiga bränslen. Den metallurgiska processen omfattar, förutom processen mellan sintertillverkning och göt, ämnen eller gjutgods även den fortsatta bearbetningen av göt, ämnen och gjutgods i värmnings- och värmebehandlingsugnar. Detta innebär att även valsverkens bränsleanvändning är skatte­befriad. Även formning och behandling ryms inom begreppet metallurgisk process. En förutsättning för skattebefrielsen är dock att det ingående materialet genom uppvärmning i ugnar förändras kemiskt eller att dess inre fysikaliska struktur förändras. Bränsle som enbart används för torkning ska beskattas (prop. 2006/07:13 s. 84–86).

Skattebefrielsen omfattar bränsle som förbrukas i metallurgiska processer. Detta gäller även om det som en biprodukt uppstår gas och värme som kan användas på annat sätt än i den metallurgiska processen.

Dubbel användning

Skattebefrielse medges även i andra fall än som anges i 6 a kap. 1 § 1 a eller 1 b LSE, då bränslet i en och samma process används både som bränsle för uppvärmning och för annat ändamål än som motorbränsle eller bränsle för uppvärmning (6 a kap. 1 § 1 c LSE). I sådana fall skattebefrias hela den bränslemängd som används i processen. Det avgörande för att skattefrihet ska ges för den totala bränsletillförseln är att det bränsle som tillsätts processen kan anses användas där både som bränsle för uppvärmning och för annat ändamål än som motorbränsle eller bränsle för uppvärmning (prop. 2006/07:13 s. 83).

Exempel på när användning av energiprodukter enligt energi-skattedirektivet (2003/96/EG) ska anses som dubbel användning är t.ex. kemisk reduktion, elektrolys och metallurgiska processer (prop. 2006/07:13 s. 83). Observera dock att skattebefrielse med stöd av 6 a kap. 1 § 1 c LSE endast medges för förbrukning som inte omfattas av skattebefrielse enligt 6 a kap. 1 § 1 a eller 1 b LSE. Detta innebär bl.a. att för förbrukning i metallurgiska processer medges skattebefrielse med stöd av punkten 1 b och inte punkten 1 c.

Tåg eller annat spårbundet färdmedel

Vid förbrukning i tåg eller annat spårbundet färdmedel omfattas alla bränslen utom bensin och högbeskattad olja av skattebefrielse till 100 procent avseende energiskatt, koldioxidskatt och svavelskatt (6 a kap. 1 § 2 LSE).

Beteckningen spårbundet färdmedel bör täcka samtliga fordon som är inrättade för färd på skenor (prop. 1994/95:54 s. 124). Skattebefrielsen berör främst järnvägs- och lokaltrafikföretag, men även t.ex. industrier med interna spår och hamnar med spårbundna kranar omfattas.

Skepp och vissa båtar som används för annat än privat ändamål

Med skepp avses fartyg vars skrov har en största längd av minst tolv meter och en största bredd av minst fyra meter. Övriga fartyg är båtar (1 kap. 6 § LSE).

Fullständig befrielse från energiskatt, koldioxidskatt och svavelskatt medges för alla bränslen, utom bensin och högbeskattad olja, som förbrukas i skepp, när skeppet inte används för privat ändamål (6 a kap. 1 § 3 LSE).

Hel befrielse från energiskatt, koldioxidskatt och svavelskatt medges också för alla bränslen (utom bensin och högbeskattad olja) som förbrukas i vissa båtar, när båten inte används för privat ändamål. De båtar som avses här är endast

  • båtar för vilka fiskelicens som inte är begränsad till fiske enbart i enskilt vatten har meddelats enligt fiskelagen (1993:787)
  • båtar som har ett särskilt medgivande om användning av bränsle försett med märkämne (dispens) enligt 2 kap. 9 § LSE (6 a kap. 1 § 4 LSE).

För övriga båtar gäller ett förbud mot användning av märkta oljeprodukter.

För förbrukning i skepp och båtar enligt ovan har brukaren normalt möjlighet att inköpa bränslet utan skatt. En båtägare vars båt varken omfattas av sådan fiskelicens enligt fiskelagen eller dispens enligt 2 kap. 9 § LSE som krävs för att kunna göra skattefria inköp direkt från leverantören kan i stället under vissa förutsättningar ansöka om återbetalning av skatten.

Skattebefrielse medges endast för förbrukning som sker när fartyget inte används för privat ändamål.

Skattebefrielsebestämmelserna i LSE avseende bränsle som förbrukas i fartyg grundas på artiklarna 14.1 c och 15.1 f i energiskattedirektivet (2003/96/EG). Enligt artikel 14.1 c ska skattebefrielse beviljas för energiprodukter som levereras för användning som bränsle för sjöfart inom gemenskapens farvatten (inklusive fiske), annat än i privata nöjesfartyg. I artikel 15.1 f ges en möjlighet för medlemsstaterna att tillämpa motsvarande skattebefrielse även för inre vattenvägar.

Rättsfall: Skattebefrielse för sugmudderverks manövrering

EU-domstolen har bedömt att begreppet sjöfart, i den mening som avses i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81/EEG, omfattar ett sugmudderverks manövrering under arbetet med att suga upp och dumpa materialen, d.v.s. för de förflyttningar som sker med anledning av utförande av muddringen. EU-domstolens bedömning innebar att mineraloljor som tillhandahölls för sådan användning inom gemenskapens farvatten skulle skattebefrias (C-391/05, Jan de Nul).

EU-domstolens prövning av begreppet sjöfart avser en bestämmelse i det numera upphävda direktivet 92/81/EEG. Begreppet sjöfart används dock på motsvarande sätt i artikel 14.1 c i energiskattedirektivet, vilket innebär att EU-domstolens bedömning är relevant även för innebörden av denna bestämmelse.

Bestämmelserna om skattebefrielse i LSE avseende bränsle som förbrukas i fartyg är inte uppdelade på förbrukning som sker inom gemenskapens farvatten respektive förbrukning som sker på inre vattenvägar. Bränsle av sådant slag som kan omfattas av skattebefrielse enligt de aktuella skattebefrielsebestämmelserna i LSE ska alltså skattebefrias om det används på det sätt som avses i EU-domstolens mål C-391/05.

Begränsning av skattefriheten från och med den 1 juli 2015

Den 1 juli 2015 införs bestämmelser i en ny 11 § i 1 kap. LSE om vad som ska avses med användning av skepp, båtar och luftfartyg för privat ändamål. De nya bestämmelserna innebär att begreppet ”privat ändamål” blir snävare och därmed att skattebefrielsen för bränsle som förbrukas i skepp, båtar och luftfartyg begränsas jämfört med tillämpningen före den 1 juli 2015.

Med användning av skepp, båtar och luftfartyg för privat ändamål avses från och med den 1 juli 2015 annan användning än

  1. transport av passagerare eller varor mot ersättning eller tillhandahållande av andra tjänster mot ersättning
  2. offentliga myndigheters användning eller användning för offentliga myndigheters räkning
  3. frivilliga försvarsorganisationers användning
  4. sjöräddning, brandövervakning och liknande verksamhet, eller övning och utbildning för sådan verksamhet, som utförs av ideella organisationer, eller
  5. yrkesmässigt fiske (1 kap. 11 § LSE).

Enligt övergångsbestämmelserna till den aktuella ändringen gäller äldre bestämmelser fortfarande för förhållanden som hänför sig till tiden före ikraftträdandet.

Vad som är en frivillig försvarsorganisation följer av förordningen (1994:524) om frivillig försvarsverksamhet (jfr prop. 2014/15:40 s. 19).

Registrering i fartygsregistret av vissa skepp och båtar

Möjligheterna att kontrollera skattebefrielsens riktighet underlättas av att samtliga skepp som används yrkesmässigt ska vara registrerade i fartygsregistrets skeppsdel. Båtar som används yrkesmässigt till befordran av gods eller passagerare, till bogsering eller bärgning, till fiske eller annan fångst eller till uthyrning till allmänheten, ska införas i fartygsregistrets båtdel om båtens skrov har en största längd av minst fem meter. Skepp och båtar tilldelas därvid ett särskilt registreringsnummer (s.k. igenkänningssignal). Registret förs av Transportstyrelsen.

Fritidsbåtar behöver inte vara registrerade.

Luftfartyg och luftfartygsmotorer i provbädd

Befrielse från hela energiskatten, koldioxidskatten och svavelskatten medges för flygfotogen som förbrukas i luftfartyg när luftfartyget inte används för privat ändamål (6 a kap. 1 § 5 a LSE).

Den som förbrukar flygfotogen i ett luftfartyg när detta används för annat än privat ändamål kan köpa in bränslet skattefritt om det tankas direkt in i luftfartyget, eller om förbrukaren är godkänd som skattebefriad förbrukare. Övriga bränslen kan enbart köpas in i beskattat skick. Det är möjligt att ansöka om återbetalning enligt 9 kap. 3 § 4 LSE för andra bränslen än flygfotogen, dock inte annan bensin än flygbensin, vid förbrukning i luftfartyg när detta inte använts för privat ändamål.

Skattebefrielse för förbrukning i luftfartyg gäller endast när luftfartyget används för annat än privat ändamål.

Nytt: 2015-06-23

Den 1 juli 2015 träder en ny 11 § i 1 kap. LSE i kraft. Genom ändringen införs en definition av begreppet ”användning för privat ändamål”. Lagändringen är en anpassning till EU-rätten, (prop. 2014/15:40 s. 9 f). Äldre bestämmelser gäller fortfarande för förhållanden som hänför sig till tiden före ikraftträdandet.

Tidigare:

I förarbetena ges exempel på vilka ändamål som anses privata och vilka som inte anses privata:

I artikel 14.1 b i energiskattedirektivet finns en definition av vad som ska avses med privat nöjesflyg. Där anges att med privat nöjesflyg avses användning av ett luftfartyg av dess ägare eller av den fysiska eller juridiska person som har nyttjanderätt till luftfartyget antingen via förhyrning eller på annat sätt, för andra än kommersiella ändamål. Därmed avses särskilt andra ändamål än transport av passagerare eller varor eller för tillhandahållande av tjänster mot ersättning eller för offentliga myndigheters räkning.

Det är naturligt att utformningen av beskattningen i lagen (1994:1776) om skatt på energi (LSE) kopplas till hur direktivet gör åtskillnad mellan annan luftfart än privat nöjesflyg, d.v.s. kommersiell luftfart, och det som benämns privat nöjesflyg. Avgränsningen av den förbrukning som ska beskattas bör således göras med utgångspunkt i energiskattedirektivets definition.

Vid transport av passagerare eller varor eller vid utförandet av en tjänst mot ersättning är det enligt direktivet fråga om kommersiellt ändamål. Även om det inte direkt uttalas i direktivet, bör ersättningen dock vara av en viss storlek för att ändamålet ska anses som kommersiellt. En rent symbolisk ersättning kan inte anses innebära att flygningen har ett kommersiellt ändamål. Kundrabatter eller lockpriser som förekommer inom det reguljära linjeflyget kan dock aldrig innebära att dessa flygningar betraktas som utförda för privat ändamål.

Uppdrag för offentliga myndigheter är enligt direktivet alltid att anse som utförda för kommersiellt ändamål, även om ingen ersättning utgår eller om den ersättning som utgår endast är avsedd att täcka kostnaderna för flygningen. Det är rimligt att kräva att den som påstår att en flygning utförs på uppdrag av en myndighet, kan styrka uppdraget med handlingar från myndigheten.

Förbrukning av flygfotogen i luftfartyg för privat ändamål bör det således vara fråga om när ägaren eller den som nyttjar luftfartyget vid en flygning använder det uteslutande för ett privat syfte och alltså inte utför tjänster, varu- eller persontransport mot ersättning eller utför ett uppdrag åt en myndighet. ---

I den kategori som även fortsättningsvis kan förbruka skattefritt bränsle på grund av att det är fråga om kommersiellt ändamål ingår t.ex. taxiflyg och annan persontransport, jordbruksflyg, flygfotografering, reklamflyg, bogsering av segelflygplan och andra uppdrag som utförs mot ersättning. Även flygningar som görs av ett företag med eget luftfartyg och som avser transporter i den egna verksamheten bör anses vara för kommersiellt ändamål. Förbrukning av bränsle under flygning som görs av myndigheter eller andra offentliga organ eller på uppdrag av myndigheter ska anses vara för kommersiellt ändamål. Det kan röra sig om t.ex. målflygning, skogsbrandsbevakning, skolflyg, räddningstjänst, trafikövervakning eller uppdrag som utförs av Frivilliga Flygkåren. Beträffande skolflyg bör tilläggas att flygning som utförs av annan än myndighet eller offentligt organ ska betraktas som flygning för kommersiellt ändamål i de fall den innebär tillhandahållande av utbildning mot ersättning. När en privatflygare betalar ersättning till en flygklubb för att flyga ett plan för privat ändamål är denna flygning att anse som privat (prop. 2007/08:122 s. 15–16).

Nytt: 2015-06-23

Ställningstagandet ”Förbrukning av bränsle i luftfartyg vid utbildning” upphör att gälla från och med 1 juli 2015. Ställningstagandet ska fortfarande tillämpas på förhållanden som hänför sig till tiden före den 1 juli 2015.

Tidigare:

Skatteverket anser att följande gäller vid tillämpningen av 6 a kap. 1 § 5 a respektive 9 kap. 3 § 4 LSE vid förbrukning av bränsle i luftfartyg vid utbildning.

Om ett företag förbrukar bränsle i ett luftfartyg och luftfartyget används av företaget för en anställds flygutbildning/flygträning sker förbrukningen för annat än privat ändamål om utbildningen/träningen är avsedd att användas i företagets verksamhet.

Om en frivillig försvarsorganisation (organisation som omfattas av förordningen [1994:524] om frivillig försvarsverksamhet) förbrukar bränsle i ett luftfartyg och luftfartyget används av organisationen för flygutbildning/flygträning av kontrakterad personal så sker förbrukningen för annat än privat ändamål när utbildningen/ träningen är avsedd att nyttiggöras i organisationens verksamhet.

När en pilot använder ett luftfartyg vid flygutbildning/flygträning och själv bekostar bränslet sker förbrukningen för privat ändamål. Motsvarande gäller för förbrukning i luftfartyg vid flygning för att uppnå viss flygtid för att bibehålla flygcertifikat eller motsvarande. Det har ingen betydelse för bedömningen om utbildningen eller flygningen är nödvändig för att en pilot ska kunna bli aktuell för myndighetsuppdrag eller andra uppdrag. Det saknar även betydelse om bränslet bekostas av piloten via eget bränsleinköp eller indirekt via hyreskostnaden för ett luftfartyg. Om bränslet ingår som en del av priset vid köp av utbildning anses piloten inte bekosta bränslet.

Begränsning av skattefriheten från och med den 1 juli 2015

Den 1 juli 2015 införs bestämmelser i en ny 11 § i 1 kap. LSE om vad som ska avses med användning av skepp, båtar och luftfartyg för privat ändamål. De nya bestämmelserna innebär att begreppet ”privat ändamål” blir snävare och därmed att skattebefrielsen för bränsle som förbrukas i skepp, båtar och luftfartyg begränsas jämfört med tillämpningen före den 1 juli 2015.

Med användning av skepp, båtar och luftfartyg för privat ändamål avses från och med den 1 juli 2015 annan användning än

  1. transport av passagerare eller varor mot ersättning eller tillhandahållande av andra tjänster mot ersättning
  2. offentliga myndigheters användning eller användning för offentliga myndigheters räkning
  3. frivilliga försvarsorganisationers användning
  4. sjöräddning, brandövervakning och liknande verksamhet, eller övning och utbildning för sådan verksamhet, som utförs av ideella organisationer, eller
  5. yrkesmässigt fiske (1 kap. 11 § LSE).

Enligt övergångsbestämmelserna till den aktuella ändringen gäller äldre bestämmelser fortfarande för förhållanden som hänför sig till tiden före ikraftträdandet.

Vad som är en frivillig försvarsorganisation följer av förordningen (1994:524) om frivillig försvarsverksamhet (jfr prop. 2014/15:40 s. 19).

Luftfartygsmotorer i provbädd

Skattebefrielse medges också för flygbensin och flygfotogen som förbrukas i luftfartygsmotorer i provbädd eller i liknande anordning (6 a kap. 1 § 5 b LSE).

Framställning av energiprodukter eller andra produkter för vilka skatteplikt har inträtt för tillverkaren

Alla bränslen är helt befriade från energiskatt, koldioxidskatt och svavelskatt när de förbrukas vid framstäl