Begränsningar i avdragsrätten för ränta på vissa skulder

Översikt av reglerna och undantag

Regler om ränteutgifter på skulder till företag inom samma intressegemenskap har införts för att motverka att den svenska skattebasen urholkas genom skatteplanering (24 kap. 10 a–10 f §§ IL).

Enligt huvudregeln är ränteutgifter för en skuld till ett företag i intressegemenskapen inte avdragsgilla (24 kap. 10 b § IL). Det finns dock undantag som medför att avdragsrätt finns i många fall. Undantagen avser i huvudsak de situationer där skuldförhållandet som ligger till grund för ränteutgifterna kan anses vara tillräckligt affärsmässigt motiverat – i motsats till skattemässigt motiverat.

Enligt den s.k. 10-procentsregeln får man göra avdrag för en ränteutgift om den inkomst som motsvarar ränteutgiften skulle ha beskattats med minst 10 procent hos det företag inom intressegemenskapen som faktiskt har rätt till inkomsten, om företaget bara skulle ha haft den inkomsten (24 kap 10 d § första stycket IL).

Den s.k. kompletteringsregeln innebär att om företaget som faktiskt har rätt till inkomsten är skattskyldigt till avkastningsskatt eller liknande, så finns det en möjlighet att få avdrag för räntor även om det är oklart om beskattningsnivån på 10 procent uppnås (24 kap. 10 d § andra stycket IL).

Avdraget kan dock vägras, trots att 10-procentsnivån uppnås eller kompletteringsregeln är tillämplig, om det huvudsakliga skälet till att skuldförhållandet har uppkommit är att intressegemenskapen ska få en väsentlig skatteförmån. Detta är innebörden av det s.k. undantaget från 10-procentsregeln (24 kap 10 d § tredje stycket IL). Bestämmelserna kan ses som ”undantag från undantagen”, se Undantaget från 10-procentsregeln och kompletteringsregeln nedan.

Det finns en möjlighet att få avdrag för ränteutgifter även om räntan hos mottagaren beskattas med mindre än 10 procent. Detta är innebörden av den s.k. ventilen. För att ventilen ska vara tillämplig krävs att skuldförhållandet som ligger till grund för ränteutgiften huvudsakligen är affärsmässigt motiverat (24 kap. 10 e § IL). Vissa ytterligare förutsättningar måste också vara uppfyllda.

När man prövar avdragsrätten för ränteutgifterna ska man göra en bedömning av vilka skäl det finns för det aktuella förfarandet och balansera dessa mot varandra. Det blir främst en fråga att väga hur skattedrivna transaktionerna är relativt andra skäl.

Det finns även bestämmelser för att motverka att reglerna kringgås, de s.k. back-to-back-reglerna.

Kort jämförelse av de nuvarande och tidigare begränsningsreglerna

Nuvarande regler har trätt i kraft den 1 januari 2013 och tillämpas på ränteutgifter som belöper sig på tiden efter den 31 december 2012.

De äldre reglerna hade ett betydligt smalare tillämpningsområde än de nya har. De var begränsade till interna skulder som avsåg interna förvärv av delägarrätter. Om den ränteintäkt som motsvarade aktuell ränteutgift, enligt ett hypotetiskt test, beskattades med minst 10 procent kunde avdraget inte vägras. En omfattande skatteplanering med ränteavdrag som inte alls träffades av dessa regler identifierades och därför utvidgade man reglerna.

De väsentligaste förändringarna när de nuvarande reglerna infördes är att alla interna skulder nu omfattas, oavsett vad pengarna har använts till, och att avdrag nu kan vägras, även om den ränteintäkt som motsvarar aktuell ränteutgift beskattas med minst 10 procent. Det gjordes även andra förändringar i regelsystemet, bland annat har man utvidgat definitionen av vilka företag som ska anses ingå i en intressegemenskap.

De nya utvidgade reglerna innebär alltså stora förändringar, men inriktningen är fortfarande mot skatteplanering, inte mot ränteavdragsrätten som sådan. Läs mer under Övergångsbestämmelser och förarbeten nedan.

Skillnaderna mellan den nya och äldre lagstiftningen kommenteras löpande nedan.

När är företag i intressegemenskap?

Definitionen av vilka företag som ska anses ingå i en intressegemenskap har utvidgats. Den definition som ska tillämpas i det här sammanhanget finns i 24 kap 10 a § IL. Företag anses vara i intressegemenskap med varandra om en av följande förutsättningar är uppfylld:

1. ett av företagen har, direkt eller indirekt, genom ägarandel eller på något annat sätt ett väsentligt inflytande i det andra företaget
2. företagen står under i huvudsak gemensam ledning.

Begreppet ”intressegemenskap” i lagtext och förarbeten

Företag som är moderföretag och dotterföretag anses vara i intressegemenskap med varandra enligt punkten 1. Formuleringen ”direkt eller indirekt” innebär vidare bl.a. att alla företag som ett moderföretag äger via andra dotterföretag ingår i intressegemenskapen.

Punkten 1 har utvidgats så att det numera räcker att det finns ett väsentligt inflytande, jämfört med tidigare då det krävdes ett bestämmande inflytande. Skatteverket har utvecklat sin syn på när ett företag kan tänkas ha ett väsentligt inflytande i ett annat företag enligt denna reglering (se Skatteverkets ställningstagande om tillämpningen av reglerna om ränteavdragsbegränsning, väsentligt inflytande och undantaget från 10-procentsregeln och ventilen, se särskilt avsnitt 3.2 och 4.2 ).

Begreppet intressegemenskap förekommer i olika betydelser i ett flertal lagrum i IL.

Det är värt att påpeka att en analys av vilka företag som kan anses ingå i en intressegemenskap måste göras utifrån definitionen som gäller för de regler som gäller i det aktuella fallet. Begreppet ”står under i huvudsak gemensam ledning” finns sedan lång tid tillbaka i flera lagrum i IL. Det används i sådana fall då det med hänsyn till skiftande förhållanden inte varit möjligt att på ett exakt eller uttömmande sätt definiera de fall som avses (prop. 2008/09:65 s. 48). Det betonas i tidigare förarbeten att det är det faktiska inflytandet och inte de formella förhållandena som är avgörande (prop. 1999/2000:2, del 2 s. 335 och prop. 1986/87:42 s. 35). Även i rättspraxis har det faktiska inflytandet legat till grund för bedömningen (RÅ 2003 not. 138 och RÅ 1983 not. 225). Avsikten med begreppet ”står under i huvudsak gemensam ledning” är att man vill ha en generell beskrivning i lagtexten för att reglerna inte ska kunna kringgås. Tidigare förarbetsuttalanden är fortfarande giltiga (prop. 2008/09:65 s. 48 och prop. 2012/13:1 s. 239).

Skatterättsnämndens tolkning av begreppet intressegemenskap

Ett förhandsbesked har meddelats i en situation där ett större antal företag investerar i en fond (ett limited partnership, LP). Fonden förvärvar företag genom en kedja av helägda bolag. Det dotterföretag som är köpare av det s.k. målbolaget finansieras genom att fonden lämnar lån för att göra förvärvet möjligt. Frågorna gällde om de fristående investerarna samt ett företag som hade rollen som företrädare för LP skulle anses vara i intressegemenskap med det låntagande företaget.

Skatterättsnämnden ansåg att de enskilda investerarna och företaget som företräder LP genom ett samarbetsavtal (ett limited partnership agreement) får anses ha ett väsentligt inflytande i det låntagande bolaget (SRN dnr 151-13/d). Samarbetsformen bedömdes vara av ett sådant slag som är avsett att täckas av reglerna om begränsning av avdragsrätten för räntor. Enbart ägarandelarna för investerarna och företaget som företrädde LP innebar inte ett väsentligt inflytande och investerarnas direkta enskilda inflytande är begränsat. Det konstateras dock att investerarna och företrädaren för LP genom avtal gemensamt investerar enligt en viss avtalad investeringsstrategi, har insyn i verksamheten, viss möjlighet att avsätta General Partner och genom samverkan kan få till stånd ändringar i avtalet och upplösning av avtalet. Förhandsbeskedet är överklagat.

Skatteverket gör samma bedömning som Skatterättsnämnden.

Vilka typer av företag omfattas av reglerna?

I de här reglerna omfattar begreppet ”företag” juridiska personer och svenska handelsbolag (24 kap. 10 a § andra stycket IL). Det innebär att även staten, kommuner och landsting kan anses ingå i en intressegemenskap. Fysiska personer kan inte ingå i intressegemenskapen, men två företag som ägs av samma fysiska personer är i intressegemenskap med varandra.

Även motsvarande utländska företag kommer att omfattas av reglerna (se 2 kap. 2 § IL). Ett utländskt företag med ett fast driftställe i Sverige som dragit av räntor till ett annat företag i intressegemenskapen kan därför komma att omfattas av dessa regler.

Huvudregel om begränsad avdragsrätt för ränta inom en intressegemenskap

Huvudregeln är att ränteutgifter för en skuld till ett företag i intressegemenskapen inte får dras av (24 kap. 10 b § IL). Ett avdrag för sådana ränteutgifter kan dock medges om förutsättningarna är uppfyllda i någon av de tre undantagsregler som finns:

• 10-procentsregeln (24 kap. 10 d § första stycket IL)
• kompletteringsregeln (24 kap. 10 d § andra stycket)
• ventilen (24 kap. 10 e § IL).

På grund av undantagsreglerna finns avdragsrätt i många fall trots att ränteutgifterna principiellt träffas av huvudregeln. Det huvudsakliga skälet till att man medger avdrag är att det skuldförhållande som ligger till grund för ränteutgifterna i undantagssituationerna kan anses vara tillräckligt affärsmässigt motiverat (i motsats till skattemässigt motiverat). Läs mer nedan under 10-procentsregeln och de efterföljande rubrikerna.

Avdragsbegränsningarna har utvidgats jämfört med äldre regler

Den nuvarande huvudregeln innebär att tillämpningsområdet för ränteavdragsbegränsningsreglerna är väsentligt vidare än i äldre regler. Nu omfattas samtliga ränteutgifter för skulder inom en intressegemenskap. Äldre regler omfattade bara ränteutgifter på interna skulder som avsåg interna förvärv av delägarrätter. Möjligheterna att kringgå de tidigare reglerna från 2009 utnyttjades i hög utsträckning, och det bedömdes därför vara nödvändigt att utvidga tillämpningsområdet för begränsningsreglerna (prop. 2012/13:1 s. 229 och 237).

10-procentsregeln

10-procentsregeln innebär att ränteutgifter för skulder till företag i intressegemenskapen ska dras av om inkomsten som motsvarar ränteutgiften skulle ha beskattats med minst 10 procent enligt lagstiftningen i den stat där det företag inom intressegemenskapen som faktiskt har rätt till inkomsten hör hemma, om företaget bara skulle ha haft den inkomsten (24 kap 10 d § första stycket IL). Prövningen av beskattningsnivån brukar kallas ”det hypotetiska testet”.

Det finns undantag, se Undantaget från 10-procentsregeln och kompletteringsregeln nedan, för fall där det huvudsakliga skälet till att skuldförhållandet uppkommit är att intressegemenskapen ska få en väsentlig skatteförmån.

10-procentsregeln är oförändrad i jämförelse med de äldre begränsningsreglerna. Rättspraxis gällande 10-procentsregeln och förarbetsuttalanden från när den infördes är därför fortfarande aktuella.

Beskattningsnivån bedöms genom ett hypotetiskt test

Enligt förarbetena ska man göra ett hypotetiskt test för att avgöra beskattningsnivån. Testet innebär att man tar hänsyn bara till den inkomst som motsvarar den aktuella ränteutgiften. Man ska alltså inte ta hänsyn till överskott eller underskott som härstammar från normal drift, eller till normalt avdragsgilla utgifter hos det mottagande företaget.

Regeringen anger i förarbetena till de utvidgade reglerna att någon ändring inte är avsedd gällande hur man ska beräkna beskattningsnivån, d.v.s. det hypotetiska testet, och att det som sagts i äldre förarbeten om detta alltså fortfarande ska gälla (prop. 2012/13:1, s. 254).

Skattesubjekt som hör hemma i Sverige och skattesubjekt som hör hemma i utlandet

Bedömningen av beskattningsnivån kan avse både skattesubjekt som hör hemma i Sverige och skattesubjekt som hör hemma i utlandet. När det gäller skattesubjekt som hör hemma i utlandet är det klassificeringen i den utländska rättsordningen som ska ligga till grund för bedömningen. Om ränteinkomsten till exempel klassificeras som utdelning eller kapitalvinst på näringsbetingade andelar och därför är skattefri, är 10-procentsregeln inte tillämplig. Detsamma gäller om betalningen skatterättsligt behandlas som en nullitet på grund av att den utländska rättsordningen klassificerar den som en företagsintern betalning.

Stater som har en särskild lägre beskattningsnivå för exempelvis ränteinkomster

Det kan även finnas stater som har en särskild lägre beskattningsnivå för exempelvis ränteinkomster eller för inkomster som inte har uppkommit på grund av verksamhet i den staten. Även i dessa fall gäller att beskattningens nivå ska fastställas utifrån den lägre skattesatsen, om det är så att den skulle ha tillämpats på den aktuella inkomsten. Det relevanta är att den inkomst som motsvarar ränteutgiften skulle ha beskattats med minst 10 procent om det varit bolagets enda inkomst. Villkoren för att tillämpa regeln bör inte heller anses vara uppfyllda exempelvis om ränteinkomsten kan neutraliseras genom ett grundavdrag, fribelopp eller liknande avdrag (prop. 2008/09:65, s. 59–60 och prop. 2008/09:65 s. 85–87).

HFD har prövat fall med belgiskt NID-avdrag

HFD har prövat hur ett avdrag för beräknad ränta på eget kapital i Belgien, s.k. notional interest deduction (NID), ska beaktas vid det hypotetiska testet (HFD 2011 ref. 90 V och II). I det förstnämnda fallet som var ett överklagat förhandsbesked ansåg Skatterättsnämnden att ett sådant avdrag är att jämställa med ett grundavdrag, fribelopp eller liknande avdrag. Skatterättsnämnden menade att man vid beräkningen ska ta hänsyn till den del av yrkat NID-avdrag som kan anses belöpa på den inkomst som motsvarar ränteutgiften. Högsta förvaltningsdomstolen gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden och fastställde förhandsbeskedet i den delen.

Bedömning av beskattningsnivån enligt 10-procentsregeln när vissa utländska system för skatteutjämning påverkar den faktiska beskattningen

Skatteverket har lämnat sin syn på några frågor som handlar om 10-procentsregeln och huruvida beskattningsnivån kan anses ha uppnåtts (se Skatteverkets ställningstagande om tillämpningen av 10-procentsregeln i reglerna om begränsningar i avdragsrätten för ränta på vissa skulder). Skrivelsen gäller de äldre reglerna, men eftersom ingen ändring har skett i hur beskattningsnivån ska beräknas vid det hypotetiska testet så är bedömningarna i skrivelsen fortfarande aktuella.

Bedömningarna gäller hur det holländska systemet kallat ”fiscal unity” respektive det finska koncernbidragssystemet för skattemässig resultatutjämning ska påverka bedömningen av beskattningsnivån enligt 10-procentsregeln när ett utländskt bolag har en filial i Sverige. Båda systemen kan användas för att skapa en situation där det avdrag för ränteutgift som medges vid beräkningen av resultatet i det andra landet kan kvittas mot den ränteinkomst som motsvarar ränteutgiften. Skatteverket anser att kravet på beskattning i 10-procentsregeln inte är uppfyllt för en ränteinkomst som kvittas bort genom det holländska fiscal unity-systemet. Övervägande skäl talar för att kravet på beskattningsnivå inte heller kan anses uppfyllt i de flesta fall när det finska systemet tillämpas.

Tillämpning av skatteflyktslagen diskuteras i Skatteverkets skrivelse. Förutsättningarna för att tillämpa skatteflyktslagen är dock ändrade genom ändringarna i lagstiftningen där det nuvarande s.k. undantaget från 10-procentsregeln ger ett större utrymme för att väga in att skuldförhållandet uppkommit på grund av skatteskäl. Avdragsrätten och omständigheterna runt skuldförhållandet ska alltid i första hand prövas mot reglerna i IL, inklusive undantaget från 10-procentsregeln, innan det är aktuellt att pröva om skatteflyktslagen är tillämplig.

Skrivelsen behandlar även betydelsen av ett borgenärsbyte i fall när den nya borgenären beskattas på annat sätt än den första borgenären. Skatteverkets uppfattning är att bedömningen av beskattningsnivån ska göras utifrån varje borgenär för sig och vid varje tidpunkt.

Bedömning av beskattningsnivån i ett fast driftställe

Man får inte göra avdrag med stöd av 10-procentsregeln när ett fast driftställe är mottagare av räntan, om beskattningen i det fasta driftstället understiger 10 procent och den stat där bolaget hör hemma undantar inkomsten från beskattning, exempelvis genom exemptmetoden. När man tillämpar det hypotetiska testet är det den faktiska allokeringen av inkomsten som ska vara avgörande när man bedömer om beskattningen uppgår till minst 10 procent eller inte. Om inkomsten allokeras till ett fast driftställe i en stat med lägre beskattning än 10 procent, och det fasta driftställets inkomst är undantagen från beskattning i bolagets hemviststat, har beskattningsnivån i bolagets hemviststat alltså ingen betydelse för den hypotetiska bedömningen (prop. 2008/09:65 s. 60).

Begreppet ”det företag inom intressegemenskapen som faktiskt har rätt till inkomsten”

Hur begreppet ”det företag inom intressegemenskapen som faktiskt har rätt till inkomsten” ska tolkas har utvecklats i förarbetena till de äldre reglerna. Där menar regeringen att mottagaren ska ta emot den inkomst som motsvaras av ränteutgiften för egen del. Det räcker med andra ord inte att endast ha en formell rätt till inkomsten, utan företaget ska vara den verkliga och rättmätiga ägaren som får de ekonomiska fördelarna. Det är hos den som faktiskt har rätt till inkomsten som beskattningsnivån ska bedömas.

I propositionen resonerar man om hur begreppet ska tolkas. Regeringen anser att detta begrepp och begreppet ”beneficial owner” i princip ska motsvara varandra. Syftet med formuleringen i bestämmelsen är att förhindra s.k. slussning där den faktiska ägaren till inkomsten är ett företag i intressegemenskapen som hör hemma i ett lågskatteland, men lånet ”slussas” via ett eller flera företag i intressegemenskapen som hör hemma i stater där beskattningen är högre än 10 procent.

Ränteutgifter som avser ett lån från ett företag i intressegemenskapen som hör hemma i en stat utan inkomstbeskattning ger alltså inte rätt till avdrag, oavsett om lånet slussats via ett företag som hör hemma i en stat där inkomstbeskattningen uppgår till minst 10 procent (prop. 2008/09:65 s. 61).

Regeringen anger i förarbetena till de utvidgade reglerna att tolkningen av begreppet "vem som faktiskt har rätt till inkomsten" inte är avsedd att ändras, och att det som sagts i äldre förarbeten i det avseendet därför fortfarande ska gälla (prop. 2012/13:1, s. 254).

Rättsfall: det företag som faktiskt har rätt till inkomsten

Högsta förvaltningsdomstolen har prövat innebörden av begreppet ”det företag som faktiskt har rätt till inkomsten” i ett förhandsbeskedsfall (HFD 2012 not. 24). Det finns inte någon ytterligare rättspraxis.

Omständigheterna i ärendet var mycket speciella. Skatterättsnämnden ansåg att en kedja av tänkta och faktiska överföringar av belopp ledde fram till att ett amerikanskt bolag, LLC, skulle anses vara det företag som faktiskt hade rätt till inkomsterna motsvarande ränteutgifterna på en skuld som ett svenskt bolag, X AB, hade till ett nederländskt bolag, Y BV. Bedömningen delades av Högsta förvaltningsdomstolen. Den kedja av tänkta och faktiska överföringar som beskrivs nedan är en schematisk och förenklad beskrivning, men den visar på huvuddragen i kedjan.

Det svenska bolaget X AB hade en skuld, lån A, till ett nederländskt bolag, Y BV, som inte ansågs komma att använda den mottagna ränteintäkten till annat än att lämna utdelning med ett belopp motsvarande ränteintäkten på lån A till ett annat nederländskt bolag, H BV. Det utdelade beloppet skulle användas av H BV till att betala ränta på en skuld (lån B) till det amerikanska bolaget LLC. Y BV:s ränteintäkter på lån A kunde kvittas bort med H BV:s ränteutgifter på lån B, eftersom dessa två nederländska bolag ingick i en fiskal enhet. På så sätt uppkom ingen effektiv beskattning i Nederländerna. Vidare beskattades LLC:s ränteintäkt på lån B inte i USA, eftersom de så kallade check-the-box-reglerna användes. Sökandens invändningar i överklagandet till Högsta förvaltningsdomstolen om att Y BV inte hade någon skyldighet att vidareförmedla ränteinkomsten på lån A till någon annan, och att utdelningen som Y BV förutsätts lämna kräver att bolagsstämman beslutar om detta, samt att det finns tillräckliga medel för sådan utdelning, föranledde inte Högsta förvaltningsdomstolen att ha en annan uppfattning än Skatterättsnämnden.

Rättsfallet visar bland annat att den omständigheten att kedjan av överföringar innehåller ett led som innebär att man måste fatta beslut om utdelning inte i sig utesluter att ett företag senare i kedjan anses vara det företag som faktiskt har rätt till inkomsten, i den mening som avses i den aktuella regeln.

Skatteverkets tolkning av ”det företag inom intressegemenskapen som faktiskt har rätt till inkomsten”

Skatteverket har utvecklat sin syn på hur begreppet ”det företag inom intressegemenskapen som faktiskt har rätt till inkomsten" kan tolkas. Ställningstagandet behandlar primärt en situation där det finns lån mellan en stapel med svenska aktiebolag, men innehåller även en allmän genomgång och en analys av begreppet (se Skatteverkets ställningstagande om avdragsrätt för räntor i fall där räntor slussas genom ett eller flera företag till ”det företag som faktiskt har rätt till inkomsten”).

Beskattningsnivån vid schablonbeskattning och liknande former av skatteuttag

Skatt kan tas ut i olika länder på annat sätt än genom traditionell inkomstbeskattning, exempelvis genom olika former av schablonbeskattning. Enligt förarbetena bör 10-procentsregeln kunna anses vara uppfylld även i sådana fall. Det anförs att det inte ska ha någon självständig betydelse hur skatten betecknas eller är utformad. Avgörande är att inkomsten blir beskattad med minst 10 procent. Omständigheterna i det enskilda fallet får avgöra om beskattning till minst 10 procent har skett eller inte (prop. 2008/09:65 s. 63). Läs också Kompletteringsregeln ger alternativ för företag som beskattas med avkastningsskatt nedan.

Bevisbördan när 10-procentsregeln tillämpas

Det är företaget som yrkar avdrag för ränteutgiften som ska visa att förutsättningarna för att tillämpa undantaget från huvudregeln är uppfyllda. Det är alltså det företag som yrkar avdrag för ränteutgiften som ska göra det hypotetiska testet i 10-procentsregeln och även i övrigt visa att det finns förutsättningar för att tillämpa regeln. Det innebär vidare att det företag som yrkar avdrag i förekommande fall ska visa vilket företag som "faktiskt har rätt till inkomsten" (prop. 2008/09:65, s. 60 och 72–73).

Kompletteringsregeln – ger alternativ för företag som beskattas med avkastningsskatt

Företag som är skattskyldiga till avkastningsskatt, bland andra livförsäkringsföretag och pensionsstiftelser, beskattas schablonmässigt. Det kan i det enskilda fallet vara osäkert om beskattningskravet i 10-procentsregeln är uppfyllt för denna typ av företag. För att ge sådana företag en större säkerhet har man infört ett komplement till 10-procentsregeln: kompletteringsregeln (24 kap. 10 d § andra stycket IL). I tidigare begränsningsregler fanns inte någon motsvarighet till kompletteringsregeln.

En ränteutgift får dras av om den som faktiskt har rätt till inkomsten som motsvarar ränteutgiften är skattskyldig till avkastningsskatt, och om den ränta som under beskattningsåret har belöpt på skulden i genomsnitt inte överstiger 250 procent av den genomsnittliga statslåneräntan under kalenderåret närmast före beskattningsåret. Bestämmelsen tillämpas även på utländska företag som beskattas på ett likartat sätt i den stat där de hör hemma, under förutsättning att den skatt som företaget ska betala tas ut på en nivå som motsvarar avkastningsskatten.

Med stöd av kompletteringsregeln ska den här typen av företag kunna avgöra om beskattningen motsvarar en beskattning med minst 10 procent, d.v.s. kravet i 10-procentsregeln, eller om rätten till avdrag i stället ska prövas enligt ventilen, se Ventilen nedan.

På motsvarande sätt som i 10-procentsregeln är det företaget som yrkar avdrag som har bevisbörden för att förutsättningarna är uppfyllda, se Bevisbördan för att skuldförhållandet är affärsmässigt nedan.

Observera att det finns undantag från 10-procentsregeln och kompletteringsregeln och att avdrag inte medges för ränteutgiften om det huvudsakliga skälet till att skuldförhållandet uppkommit är att intressegemenskapen ska få en väsentlig skatteförmån.

Undantaget från 10-procentsregeln och kompletteringsregeln

Även om beskattningsnivån i 10-procentsregeln uppnås eller kompletteringsregeln är tillämplig, ska avdrag vägras om det huvudsakliga skälet till att skuldförhållandet har uppkommit är att intressegemenskapen ska få en väsentlig skatteförmån, det s.k. undantaget från 10-procentsregeln (24 kap. 10 d § tredje stycket IL). Bestämmelsen är ett ”undantag från undantagen” – den anger i vilka fall de mer övergripande undantagen i 10-procentsregeln och kompletteringsregeln inte får tillämpas. Det nuvarande undantaget från 10-procentsregeln omfattar betydligt fler situationer än undantaget i tidigare lagstiftning.

Begreppet skuldförhållandet har använts i lagtexten för att tydliggöra att bedömningen ska göras både ur gäldenärens och ur borgenärens perspektiv, samt för att det ska vara tydligt att man ska beakta även de relevanta omständigheterna som har samband med skuldförhållandet. Motsvarande begrepp används även i ventilen. En bedömning ska göras i varje enskilt fall och samtliga relevanta omständigheter ska beaktas för att avgöra om det huvudsakliga skälet till att transaktionerna vidtagits och avtalsförhållandena har uppstått, är för att intressegemenskapen ska få en väsentlig skatteförmån. Det betyder att man ska göra en allsidig bedömning av alla kringliggande omständigheter som kan antas ha påverkat det valda förfarandet. Bedömningen ska göras på intressegemenskapsnivå (prop. 2012/13:1 s. 252).

Exempel: räntebetalningar till ett företag som egentligen saknar medel att låna ut

Exempel på en situation som kan medföra att undantaget är tillämpligt är räntebetalningar som görs till ett företag som har stora underskott och som egentligen saknar medel att låna ut men som ändå agerar som långivare genom att pengar slussas till det långivande företaget från andra företag i intressegemenskapen, i syfte att uppnå skattefördelar (prop. 2012/13:1 s. 254).

Bevisbördan för att skuldförhållandet är affärsmässigt

För undantaget från 10-procentsregeln gäller att bevisbördan följer de allmänna reglerna om bevisbördans placering (prop. 2012/13:1 s. 250). Den som yrkar ett avdrag har normalt bevisbördan för att alla förutsättningar för att få avdrag är uppfyllda.

Den tidigare 10-procentsregeln innebar att om bara beskattningsnivån på minst 10 procent som angavs i regeln uppnåddes, så medgavs avdrag för ränteutgifterna oavsett skälen för de transaktioner som genomförts. Från denna huvudregel fanns ett smalt undantag som bara gällde i de fall då företaget som faktiskt hade rätt till inkomsten hade möjlighet att få avdrag för utdelning. Detta undantag kallades ofta ”omvänd ventil”, eftersom det var Skatteverket som hade bevisbördan för att kriterierna i det undantaget var uppfyllda – så kallad omvänd bevisbörda.

Skatteverkets syn på undantaget från 10-procentsregeln

Undantaget från 10-procentsregeln och vad det kan tänkas innebära behandlas i Skatteverkets ställningstagande om tillämpningen av ränteavdragsbegränsningsreglerna, väsentligt inflytande och undantaget från 10-procentsregeln och ventilen. Det är främst avsnitten 3.3, 4.3 och 4.4 i ställningstagandet som behandlar undantaget från 10-procentsregeln.

Ventilen – behandlar fall när räntan beskattas lågt eller inte alls

Huvudregeln säger att ränteutgifter inom en intressegemenskap inte är avdragsgilla om inte någon av undantagsreglerna, 10-procentsregeln och kompletteringsregeln, eller den s.k. ventilen är tillämpliga. Ventilen innebär en möjlighet att få avdrag för ränteutgifter även om beskattningsnivån som krävs inte har uppnåtts hos den faktiska mottagaren av räntan (24 kap. 10 e § IL).

Om kraven på beskattningsnivå enligt 10-procentsregeln eller kompletteringsregeln är uppfyllda, och det inte är en sådan situation som omfattas av undantaget, se Undantaget från 10-procentsregeln och kompletteringsregeln ovan, så blir det inte aktuellt med någon prövning enligt ventilen. Om kraven på beskattningsnivå inte är uppfyllda i 10-procentsregeln eller kompletteringsregeln måste däremot en prövning ske enligt ventilen. Om förutsättningarna i ventilen inte uppfylls så ska avdrag vägras.

Situationer där ventilen inte får tillämpas

Enligt lagtexten är ventilen inte alls tillämplig i vissa fall, och då finns inget ytterligare undantag från huvudregeln och avdrag kan inte medges för ränteutgifterna.

Ventilen gäller bara under förutsättning att det företag inom intressegemenskapen som faktiskt har rätt till inkomsten som motsvarar ränteutgiften hör hemma i en stat inom EES, eller i en stat med vilken Sverige har ingått ett skatteavtal som inte är begränsat till att omfatta vissa inkomster. Företaget måste omfattas av avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten och ha sin hemvist i denna stat enligt avtalet (24 kap. 10 e § första stycket IL).

Begreppet ”det företag inom intressegemenskapen som faktiskt har rätt till inkomsten” (se ovan) har samma innebörd i ventilen som det har i 10-procentsregeln.

Bedömning av om skuldförhållandet huvudsakligen är affärsmässigt motiverat

När ventilen tillämpas ska bedömning göras om det skuldförhållande som ligger till grund för ränteutgiften är huvudsakligen affärsmässigt motiverat (24 kap. 10 e § första stycket IL). Om skulden avser ett förvärv av en delägarrätt från ett företag som ingår i intressegemenskapen eller i ett företag som efter förvärvet ingår i intressegemenskapen måste bedömningen också avse om även förvärvet är huvudsakligen affärsmässigt motiverat (24 kap. 10 e § andra stycket IL).

Om skuldförhållandet bedöms vara huvudsakligen affärsmässigt motiverat och i förekommande fall även förvärvet av delägarrätter bedöms vara det, så kan avdrag för ränteutgifterna medges med stöd av ventilen.

Se Delägarrätt och skuld som avser ett förvärv av en delägarrätt, nedan.

Hade finansieringen kunnat ske genom ett tillskott?

När man bedömer om skuldförhållandet är affärsmässigt motiverat ska man särskilt beakta om finansieringen i stället hade kunnat ske genom ett tillskott från det företag som innehar den aktuella fordran på företaget. Man ska också beakta om något annat företag som, direkt eller indirekt, har ett väsentligt inflytande i det låntagande företaget haft möjligheten att lämna tillskott (24 kap. 10 e § tredje stycket IL).

Skatteskäl och andra skäl till skuldförhållandet måste vägas mot varandra

När man bedömer om ventilen är tillämplig eller inte blir det fråga om att analysera vilka skäl som kan tänkas finnas för det aktuella förfarandet och balansera dessa skäl mot varandra. Det blir främst fråga om att bedöma och balansera hur skattedrivna transaktionerna är relativt övriga skäl för förfarandet.

Begreppet skuldförhållandet har använts i lagtexten för att göra det tydligt att bedömningen ska göras både ur gäldenärens och borgenärens perspektiv samt för att det ska vara tydligt att även de relevanta omständigheterna som har samband med skuldförhållandet ska beaktas. Motsvarande begrepp har även använts i det s.k. undantaget från 10-procentsregeln. Skuldförhållandet ska bedömas i varje enskilt fall samtidigt som man beaktar samtliga omständigheter. Det betyder att man ska göra en allsidig bedömning av de kringliggande omständigheter som kan antas ha påverkat det förfarande som valts. Bedömningen ska göras på intressegemenskapsnivå (prop. 2012/13:1 s. 256).

SRN har i ett par förhandsbesked lagt förhållandevis stor vikt vid förhållandet att tillskott hade kunnat lämnas, se Förhandsbesked från Skatterättsnämnden som undanröjts av HFD nedan.

När man prövar ventilen enligt de nya reglerna och det gäller vad som kan anses vara tillräckligt affärsmässigt motiverade skuldförhållanden, är den nya lagstiftningen så förändrad jämfört med den tidigare att tidigare förarbeten enligt Skatteverkets uppfattning har ytterst liten betydelse som vägledning. Omständigheter som kan ha betydelse vid bedömningen beskrivs utförligt i förarbetena till den nya lagstiftningen.

Skatteverkets ställningstaganden om hur ventilen bör tillämpas

Skatteverket har i tre ställningstaganden behandlat hur Skatteverket anser att ventilen bör tillämpas:

• Ställningstagandet om tillämpningen av reglerna om ränteavdragsbegränsning, väsentligt inflytande och undantaget från 10-procentsregeln och ventilen. Se främst avsnitten 3.4 och 4.3 om ventilen, samt 4.5–4.6 som behandlar bevisbördans placering och vilken utredning som behövs.
• Ställningstagandet om avdragsrätt för räntor i fall där räntor slussas genom ett eller flera företag till ”det företag som faktiskt har rätt till inkomsten”.
• Ställningstagandet Tillämpning av den s.k. ventilen i ränteavdragsbegränsningsreglerna inom intressegemenskaper där långivaren är kommuner och liknande skattebefriade subjekt. Under 2014 gjordes ändringar i ställningstagandet som innebar en striktare syn på hur möjligheten att lämna tillskott ska beaktas när affärsmässigheten i ett skuldförhållande ska bedömas. Det nya ställningstagandet tillämpas på ränteutgifter som belöper på tid efter 2014-03-10.

Rättsfall: ventilen enligt äldre regler

Om skulden avser interna förvärv av delägarrätter ska man göra en prövning av om även förvärvet av delägarrätterna huvudsakligen är affärsmässigt motiverat, även enligt de nuvarande utvidgade reglerna om ventilen. I det avseendet har ingen ändring skett jämfört med de äldre reglerna. Det innebär att HFD:s praxis som gäller bedömningen av affärsmässigheten fortfarande är giltig när det gäller interna förvärv av delägarrätter, där det interna förvärvet inte har föregåtts av ett externt förvärv av samma delägarätter. Praxis innebär här att ventilen i dessa fall i det närmaste aldrig kan anses tillämplig.

HFD har i några fall prövat om ventilen var tillämplig enligt de äldre begränsningsreglerna. I ett par av fallen ansåg domstolen att ventilen inte var tillämplig när det interna förvärvet av delägarrätterna endast var ett led i en intern omstrukturering, och inte hade föregåtts av ett externt förvärv av samma delägarrätter (HFD 2011 ref. 90 II-V samt mål nr 7649-09). Högsta förvaltningsdomstolen uttalade bland annat följande:

Vid tillämpning av bestämmelserna bör man skilja mellan organisatoriska och affärsmässiga skäl. En omorganisation är oftast en intern angelägenhet som i och för sig kan syfta till att förbättra företagsgruppens konkurrensförmåga, men innebär inte att en affär genomförs med någon i förhållande till företaget oberoende part. Koncerninterna förvärv som finansieras med koncerninterna lån innebär inte någon ökad skuldbelastning för koncernen som helhet men kan medföra en lägre skattekostnad för den. Sådana omstruktureringar kan i de allra flesta fall i stället ske genom tillskott.

Domstolen ansåg att även om omstruktureringen var väl-motiverad för den verksamhet som bedrivs, så kunde förvärvet inte anses vara affärsmässigt motiverat i den mening som avses i 24 kap. 10 d § första stycket 2 IL (ventilen).

Enligt Skatteverkets bedömning är praxis som avser de äldre reglerna i fall där det interna förvärvet av delägarrätterna skett i nära anslutning till ett föregående externt förvärv av samma delägarrätter, i detta avseende i stort sett obsolet. Detta beror på att de äldre reglerna bara omfattade skulder som avsåg interna förvärv av delägarrätter. Vid prövningen av ventilen och hur skattestyrt ett förfarande kunde anses vara innebar denna begränsning att en relativt liberal praxis växte fram för fall där det interna förvärvet av delägarrätterna skett i nära anslutning till ett föregående externt förvärv av samma delägarrätter. De nya reglerna omfattar däremot alla interna skulder, alltså även skulder avseende externa förvärv av delägarrätter. Mot denna bakgrund är det Skatteverkets bedömning att äldre praxis i detta avseende inte längre är relevant. Detta gäller HFD 2011 ref. 90 I och HFD 2012 not. 3 och not. 23.

Skatterättsnämndens prövning av ventilen när externa lån vidareutlånats av en kommun

I ett förhandsbesked har skuldförhållanden mellan en kommun och ett kommunalt bostadsbolag ansetts vara huvudsakligen affärsmässigt motiverade (SRN dnr 111-12/d). Omständigheterna var bland annat att kommunen finansierade sin utlåning med externt lånade medel och lånen lämnades för att finansiera det kommunala bolagets löpande drift. Transaktionerna uppgavs ske på marknadsmässiga villkor och det hade inte kommit fram något annat än att även räntenivåerna var marknadsmässiga. I sin motivering hänvisar SRN bland annat till uttalanden i förarbetena där man uttalar att om en kommun har finansierat interna lån med externt lånade medel, så ska den omständigheten att en kommun är helt undantagen från skattskyldighet inte ensamt medföra att skuldförhållandet inte kan anses vara huvudsakligen affärsmässigt motiverat. Det avgörande bör i ett sådant fall vara om det finns andra omständigheter som innebär att skuldförhållandet inte kan anses vara huvudsakligen affärsmässigt motiverat (prop. 2012/13:1 s. 260).

Skatteverkets hade samma uppfattning som SRN och ärendet har inte överklagats.

Regler för att förhindra kringgående av avdragsbegränsningarna med hjälp av externa lån

Huvudregeln gäller endast ränteutgifter på skulder till ett annat företag i intressegemenskapen (interna lån). En särskild regel har införts för att förhindra att bestämmelserna kringgås genom att man använder skulder till ett företag som inte ingår i intressegemenskapen (externa lån).

Begränsad avdragsrätt för s.k. back-to-back-lån

För att begränsningsreglerna inte ska kunna kringgås finns en bestämmelse om att begränsningar i avdragsrätten för ränteutgifter enligt huvudregeln ska tillämpas även på en skuld till ett utomstående företag, under vissa förutsättningar (24 kap. 10 c § IL). Regeln tar sikte på situationer där en extern långivare agerar mellanhand mellan det långivande företaget och det låntagande företaget som båda ingår i samma intressegemenskap. Regeln innebär att avdragsbegränsningen i huvudregeln tillämpas till den del skulden till det utomstående företaget motsvaras av en fordran som ett företag i intressegemenskapen har på det utomstående företaget, eller på ett företag som ingår i samma intressegemenskap som det utomstående företaget (s.k. back-to-back-lån). Förutsättningen är att skulden kan anses ha samband med denna fordran och att skulden avser förvärv av en delägarrätt från ett företag som ingår i intressegemenskapen, eller i ett företag som efter förvärvet ingår i intressegemenskapen.

Regeln är oförändrad jämfört med de äldre reglerna förutom att den aktuella skulden nu även kan avse en delägarrätt i ett företag som kommer att ingå i intressegemenskapen efter förvärvet, i stället för att den tidigare bara kunde avse förvärv av en delägarrätt som ingick i intressegemenskapen. Detta innebär bland annat att även skulder avseende externa förvärv av delägarrätter omfattas. Syftet är inte att det ska krävas en direkt koppling mellan in- och utlåning, men att det av omständigheterna i det enskilda fallet bör framgå att det finns någon form av samband mellan skulden och fordran (prop. 2008/09:65, s. 55).

Se Delägarrätt och skuld som avser ett förvärv av en delägarrätt nedan.

Undantag från reglerna om back-to-back-lån

För ränteutgifter på back-to-back-lån finns motsvarande undantagsregler som för 10-procentsregeln och ventilen när det gäller lån inom en intressegemenskap (24 kap. 10 f § IL). Avsikten är att i huvudsak samma principer ska gälla avseende back-to-back-lån som enligt undantagsreglerna vid interna lån.

Delägarrätt och skuld som avser förvärv av en delägarrätt

När man tillämpar reglerna om back-to-back-lån är begreppen ”delägarrätt” och ”avser ett förvärv av en delägarrätt” av stor betydelse. Begreppen har även viss betydelse när man bedömer avdragsrätten enligt ventilen.

Begreppet ”skuld som avser förvärv av en delägarrätt”

Enligt huvudregeln omfattas alla interna skulder, oavsett vad de avser. Regeln om back-to-back-lån omfattar däremot bara skulder som ”avser ett förvärv av en delägarrätt” (24 kap. 10 c § IL). När man tillämpar ventilen, se Ventilen ovan (24 kap. 10 e § andra stycket IL), framgår det att om skulden ”avser ett förvärv av en delägarrätt” så måste inte bara skulden, utan även förvärvet, vara huvudsakligen affärsmässigt motiverat för att avdrag ska kunna medges.

Rättspraxis: skuld som avser förvärv av delägarrätt

När man tillämpar de äldre ränteavdragsbegränsningsreglerna har begreppet ”avser” tolkats snävt av HFD. HFD har i motsats till Skatterättsnämnden ansett att skulder som har sin grund i obetalda räntor inte omfattades av lagtexten, trots att källan till skulden var den interna skuld som reglerna ska tillämpas på (HFD 2011 ref. 90 III). Lagtexten krävde att skulden skulle avse ett förvärv av en delägarrätt. En skuld som avsåg ett lån på grund av obetald ränta omfattades således inte av lagtextens ordalydelse. För att en skuld skulle omfattas av dåvarande lagstiftning måste den således vara direkt hänförlig till ett andelsförvärv. Skatteflyktslagen var inte uppe till bedömning i HFD:s dom.

I ett annat fall som prövats fanns en intern skuld som hade uppstått vid ett internt andelsförvärv från en kommun, men som hade växlats mot en extern skuld. Den interna skuldsättningen kom därefter att avse ett inkråmsförvärv. Räntebetalningarna på den interna skulden träffades därför inte av de dåvarande ränteavdragsbegränsningsreglerna (HFD 2012 ref. 6). HFD ansåg inte att skatteflyktslagen var tillämplig eftersom förfarandet inte stred mot syftet med ränteavdragsbegränsningsreglerna.

Enligt Skatteverkets bedömning ska begreppet ”avser förvärv av en delägarrätt” i de nya reglerna tolkas i enlighet med de avgöranden från HFD som har refererats ovan.

Begreppet delägarrätt

Allt som behandlas som delägarrätter enligt 48 kap. 2 § IL omfattas av begreppet delägarrätt. Även lagerandelar omfattas (prop. 2008/09:65, s. 83−84).

Även andelar i handelsbolag och andelar i utlandet delägarbeskattade juridiska personer (som hör hemma inom EES-området) ska behandlas som delägarrätter inom ramarna för ränteavdragsbegränsningsreglerna. Detta gäller från och med 1 januari 2010 (24 kap 10 a § tredje stycket IL).

EU-rätten och begränsad avdragsrätt för ränta

Det har varit en livlig debatt om avdragsbegränsningarna för ränteutgifter är förenliga med EU-rätten.

Regeringen och HFD har bedömt att de tidigare reglerna inte strider mot EU-rätten

I förarbetena till 2009 års regler bedömde regeringen att reglerna var förenliga med EU-rätten (prop. 2008/09:65 s. 69-72).

Senare har HFD i fyra fall prövat om de äldre reglerna var förenliga med EU-rätten (HFD 2011 ref. 90 II-V, fallen var förhandsbesked som hade överklagats). I de fallen prövades bland annat om reglerna är förenliga med ränte- och royaltydirektivet. Med hänvisning till EU-domstolens dom från den 21 juli 2011 ansåg HFD att de svenska reglerna inte strider mot det direktivet (C-397/09, Scheuten Solar Technology). I EU-domstolens dom konstateras det att direktivet endast avser borgenärens skattemässiga situation. Direktivet var därför inte tillämpligt på regler om avdragsrätt hos gäldenären. Även i övrigt ansåg HFD att reglerna var förenliga med EU-rätten i de delar som prövades.

Regeringen bedömer att de utvidgade reglerna inte strider mot EU-rätten

När de nuvarande reglerna infördes bedömde regeringen att inte heller de utvidgade reglerna strider mot EU-rätten (prop. 2012/13:1, s. 269–270).

Därefter har EU-kommissionen inlett en granskning av det svenska regelsystemet där man ifrågasätter om det strider mot EU-rättens etableringsfrihet (artikel 49 FEUF och artikel 28 i EES-avtalet). Kommissionen anser – när det gäller koncerner som kan respektive inte kan utbyta koncernbidrag – att bestämmelserna de facto innebär en begränsning av etableringsfriheten som går utöver vad som är nödvändigt för att uppnå målet med lagstiftningen.

Regeringen har lämnat svar till EU-kommissionen i februari 2015. Svaret innebär i korthet att man i första hand anser att de situationer som tas upp i underrättelsen inte är jämförbara. I andra hand anser man att behandlingen av situationerna inte är diskriminerande eller av annan anledning utgör någon inskränkning av etableringsfriheten. Om det ändå skulle bedömas så att lagstiftningen innebär en inskränkning så kan den rättfärdigas bland annat för att det övergripande syftet är att förhindra att skattebasen urholkas i såväl rent inhemska situationer som i gränsöverskridande situationer. Reglerna bedöms utifrån ändamålen vara proportionerliga (Fi2014/4205).

Skatteverket har inte någon annan uppfattning än den som regeringen uttrycker i sitt svar till EU-kommissionen.

Förhandsbesked från Skatterättsnämnden som undanröjts av HFD

Skatterättsnämnden har meddelat förhandsbesked i ett antal olika frågor som ingår i bedömningen av avdragsrätten för interna ränteutgifter. Nästan alla avgöranden har överklagats och HFD har vid sin prövning hittills undanröjt samtliga överklagade förhandsbesked och avvisat ansökningarna.

Sammanfattningsvis har HFD motiverat avvisningarna så att ett ärende om förhandsbesked prövas utifrån de förutsättningar som sökanden väljer att presentera. Reglernas utformning när det gäller begränsad avdragsrätt för ränta förutsätter att en mängd omständigheter, både avseende sökanden, motparter i skuldförhållandet och övriga företag i intressegemenskap är klarlagda. HFD anser att utpräglade utrednings- och bevisfrågor som inte är lämpliga att pröva inom ramen för ett förhandsbesked därmed aktualiseras (se exempelvis HFD 2014-12-23 mål 4217-14 och mål 2674-14, HFD 2015-02-23 mål 2706-14 och mål 4201-14).

Skatteverkets syn på de undanröjda förhandsbeskeden

Ett undanröjt förhandsbesked existerar inte längre och utgör inte rättspraxis. Enligt Skatteverkets uppfattning kan dock de analyser och bedömningar som SRN har gjort i ärendena ge viss ledning för den fortsatta hanteringen av frågorna – på motsvarande sätt som doktrin kan ge ledning i osäkra situationer.

I de förhandsbesked som har lämnats har Skatterättsnämnden haft en restriktiv syn när de gjort bedömningen av affärsmässigheten i skuldförhållandena. Det är bara i tre av de publicerade förhandsbeskeden som man svarat att avdrag kan medges för ränteutgifterna, eller som man har svarat ja på någon delfråga. Se Skatterättsnämndens prövning av ventilen när externa lån vidareutlånats av en kommun ovan, samt de undanröjda förhandsbeskeden SRN dnr 80-13/d (en delfråga där ränteintäkten beskattades med 22 procent) och SRN dnr 82-13/d (en delfråga där lånet avsåg finansiering vid omstrukturering som följde efter externa förvärv).

Skatteverkets uppfattning i de prövade fallen har varit att skuldförhållandena i alltför hög utsträckning tillkommit av skatteskäl och att avdrag därför inte kan medges – förutom i fallen med vidareutlåning från en kommun och det nyss nämnda lånet där räntan beskattades med 22 procent, där även Skatteverket ansåg att avdrag skulle medges.

Sammanställning över de undanröjda förhandsbeskeden

Nedan finns förteckningar över de publicerade och därefter undanröjda förhandsbeskeden grupperade efter vilka frågor som i huvudsak prövats.

Undantaget från 10-procentsregeln

SRN 2014-12-09 dnr 9-14/d

SRN 2014-12-09 dnr 108-13/d

SRN 2014-07-10 dnr 82-13/d

SRN 2014-07-10 dnr 111-13/d

SRN 2014-07-10 dnr 92-13/d

SRN 2014-07-10 dnr 156-13/d

SRN 2014-04-29 dnr 80-13/d

Ventilen

SRN 2014-10-06 dnr 132-13/d

SRN 2014-07-09 dnr 117-13/d

SRN 2014-05-26 dnr 74-13/d

SRN 2014-04-16 dnr 71-13/d

SRN 2014-04-16 dnr 38-13/d

Är avdragsbegränsningarna förenliga med EU-rätten?

SRN 2014-07-10 dnr 82-13/d

SRN 2014-07-10 dnr 111-13/d

SRN 2014-07-10 dnr 92-13/d

SRN 2014-07-10 dnr 156-13/d

Hade tillskott kunnat lämnas?

SRN 2014-05-26 dnr 74-13/d

Övergångsbestämmelser och förabeten

De utvidgade reglerna trädde i kraft den 1 januari 2013 och tillämpas på ränteutgifter som belöper sig på tiden efter den 31 december 2012. De äldre reglerna (tidigare lydelse av 24 kap. 10 a–10 e §§ IL) gäller för ränteutgifter som belöper sig på tiden dessförinnan, men inte tidigare än den 1 januari 2009, då de äldre reglerna trädde i kraft.

För en genomgång av de äldre reglerna hänvisas till Handledning för beskattning av inkomst vid 2013 års taxering (SKV 399-4 utgåva 2), avsnitt 86.

Både tidigare och nuvarande regler tar sikte på avdragseffekten. De förfaranden som gett upphov till ränteutgifterna kan ha skett långt före ikraftträdandet, men måste ändå bedömas för att avgöra om man ska medge avdrag.

Förarbeten

De nuvarande reglerna infördes efter förslag i ”Budgetpropositionen för 2013” (SFS 2012:757, bet. 2012/13:FiU1 och prop. 2012/13:1 [lagtext s. 92–96, övergångsbestämmelser s. 103, allmänmotiveringen s. 213–275, författningskommentar s. 331–336, lagrådets yttrande i bilaga 6 s. 18–19 ]).

De äldre bestämmelserna infördes ursprungligen efter förslag i propositionen ”Sänkt bolagsskatt och vissa andra skatteåtgärder för företag” (SFS 2008:1343, bet. 2008/09: SkU19 och prop. 2008/09:65). Reglerna omfattade då ett relativt begränsat område.