Bidragsfinansierad verksamhet

Bidragsfinansierad verksamhet

En verksamhet som helt saknar tillhandahållanden av tjänster eller leverans av varor mot ersättning omfattas inte av mervärdesskattens tillämpningsområde.

Sker tillhandahållandet eller leveransen mot ersättning?

Vissa verksamheter kan få betalningar som betecknas som bidrag, anslag eller stöd från stat, kommuner, stiftelser m.fl. Det kan vara t.ex. driftbidrag, reklambidrag, näringsbidrag, lokaliseringsstöd eller sponsring. En bedömning ska göras i det enskilda fallet om ett sådant bidrag utgör en ersättning för en leverans av en vara eller ett tillhandahållande av en tjänst, eller om det bara utgör en betalning.

En verksamhet som helt saknar tillhandahållanden av tjänster eller leverans av varor mot ersättning omfattas inte av ML:s tillämpningsområde eftersom mervärdesskatt är en transaktionsbaserad skatt.

Finns det en avtalad motprestation?

Bidraget kan i vissa fall vara förenat med villkor som innebär att en motprestation ska tillhandahållas bidragsgivaren eller annan part och är då en ersättning för en tillhandahållen tjänst eller levererad vara som kan beskattas enligt ML. Bidraget kan i andra fall utbetalas helt utan krav på motprestation och är då inte ersättning för ett tillhandahållande eller en levererans enligt ML, utan utgör endast en betalning.

För att det ska vara en leverans av en vara eller ett tillhandahållande av en tjänst ska anses ha skett mot ersättning ska det finnas ett rättsligt förhållande om ömsesidiga prestationer mellan minst två parter. Det måste också finnas ett direkt samband mellan den tjänst som tillhandahålls eller den vara som levereras och den ersättning som företaget får (Skatteverkets ställningstagande Mervärdesskatt vid mottagande av bidrag från EU:s strukturfonder).

Exempel på omständigheter som talar för att leveransen eller tillhandahållandet sker mot ersättning är att

• uppdraget är specificerat
• utbetalaren har rätt att övervaka eller kontrollera att motprestationen utförs på föreskrivet sätt
• mottagaren har fått ersättningen i konkurrens med andra som kan tillhandahålla motsvarande tjänster
• utbetalaren har rätt till ekonomisk kompensation om den tillhandahållna tjänsten är bristfälligt utförd m.m.

Bidrag kopplat till priset

Bidrag som utbetalas av en bidragsgivare till en person som levererar en vara eller tillhandahåller en tjänst till tredje person ska ingå i beskattningsunderlaget för den tillhandahållna tjänsten eller den levererade varan om bidraget är direkt kopplat till priset.

Anslag och andra offentliga stöd

Av olika politiska skäl görs utbetalningar till vissa verksamheter från stat, kommuner och landsting. Nedan redogörs för några sådana utbetalningar.

Statligt anslag till myndighet

Anslag som en myndighet får från ett departement (via statens budget) för att kunna uppfylla vissa funktioner utgör inte ersättning för någon tillhandahållen tjänst eller levererad vara. Anslagen har visserligen ett samband med ”en skattepliktig verksamhet” men myndigheten får inte anslagen till följd av försäljning av varor eller tjänster (SRN dnr 79-96/I). Skatteverket delar Skatterättsnämndens bedömning.

Anslag till bolag

Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked prövat frågan om vissa anslag och medel utgör ersättning för en levererad vara eller tillhandahållen tjänst. Sökanden var ett utvecklingsbolag som ägdes av ett moderbolag som huvudsakligen ägdes av staten och landstingen. Bolaget bedrev verksamhet som bestod av information, utbildning, rådgivning, finansiering till små och stora företag samt kontaktförmedling mellan företag utan att ta betalt för dessa tjänster. Bolagets verksamhet finansierades med medel från moderbolaget som moderbolaget fått genom anslag från Näringsdepartementet. Bolaget bedrev dessutom viss begränsad konsultverksamhet för vilken i regel debiterades en marknadsmässig avgift eller en avgift motsvarande självkostnaden för uppdragen. Skatterättsnämnden ansåg inte att de anslag eller medel som bolaget fick från ägarna och utomstående var ersättning för någon av bolaget överlåten vara eller tillhandahållen tjänst. Förhandsbeskedet överklagades i den del det avsåg avdragsrätten för mervärdesskatt. Högsta förvaltningsdomstolen undanröjde förhandsbeskedet i den del det överklagats och avvisade ansökningen i denna del (RÅ 1999 not. 282).

Offentlig tillhandahållare av tv-tjänster

EU-domstolen har bedömt att det inte var fråga om tillhandahållande av tjänster mot ersättning när en offentlig nationell tillhandahållare av tv-tjänster tillhandahöll tv-tittare audiovisuella medietjänster utan avgift. Verksamheten finansierades av staten genom subventioner som fastställdes per programtimme utan beaktande av vem som använde den tillhandahållna tjänsten och antalet användare. Tjänsterna tillhandahölls till samtliga potentiella tv-tittare, och inte till klart identifierbara personer. Domstolen ansåg att det inte var fråga om tillhandahållande av tjänster mot ersättning (C-21/20 Balgarska natsionalna televizia).

Arbetsförmedlingen

Arbetsförmedlingen gör olika utbetalningar inom ramen för sitt uppdrag för att köpa tjänster, stödja företag och stödja arbetssökande. Dessa utbetalningar kan betecknas som antingen ersättning, bidrag, anslag eller stöd. Det kan vara fråga om t.ex. lönebidrag, anordnarbidrag, stöd till kompletterande aktörer eller särskilt stöd för att starta eget. Oavsett hur utbetalningen betecknas måste en bedömning göras om den utgör en ersättning för en tillhandahållen tjänst

Det övergripande målet för Arbetsförmedlingen är att sammanföra arbetsgivare med arbetssökande. Inom ramen för målet lämnar Arbetsförmedlingen i vissa fall stöd till arbetsgivare för anställningen. Det kan ske genom olika typer av anställningsstöd som i vissa fall även kan kompletteras med ytterligare stöd för att täcka diverse merkostnader som uppstår på grund av anställningen.

Följande utbetalningar av stöd och ersättningar från Arbetsförmedlingen utgör inte ersättning för en tillhandahållen tjänst:

• anställningsstöd
• anordnarbidrag kopplat till anställning med anställningsstöd
• övriga anordnarbidrag
• övrigt stöd kopplat till arbete.

När projektstöd utbetalas från Arbetsförmedlingen till den som i samverkan med Arbetsförmedlingen anordnar ett projekt med arbetsmarknadspolitisk inriktning, måste en bedömning göras utifrån den avtalade överenskommelsen i varje enskilt fall för att avgöra om det är en ersättning för en tillhandahållen tjänst.

Utöver de ovan nämnda finns det utbetalningar från Arbetsförmedlingen som utgör ersättning för tillhandhållna tjänster.

Anställningsstöd

Anställningsstöd har sin grund i ett underliggande anställningsförhållande mellan ett företag och en anställd. Stödet kännetecknas av att det ska underlätta för personer som har svårt att komma in på arbetsmarknaden att få ett arbete. Det kan t.ex. vara personer som varit borta från arbetsmarknaden en längre tid, är nya i Sverige eller att de på grund av funktionshinder har en nedsatt arbetsförmåga. Stödet täcker en viss del av den anställdas lön och/eller viss del av arbetsgivaravgifterna för den aktuella anställningen. Exempel på olika typer av anställningsstöd som finns i dag är följande:

• instegsjobb
• lönebidrag
• nystartsjobb
• förstärkt särskilt anställningsstöd
• offentligt skyddat arbete
• särskilt anställningsstöd
• trygghetsanställning
• utvecklingsanställning.

Ett anställningsstöd som Arbetsförmedlingen betalar ut till en arbetsgivare utgör inte ersättning för några tjänster som arbetsgivaren tillhandahåller Arbetsförmedlingen. Mervärdesskatt ska därför inte tas ut på det utbetalda beloppet.

Anordnarbidrag kopplat till anställning med anställningsstöd

I vissa fall kan en arbetsgivare som anställt en person med anställningsstöd behöva avsätta extra resurser för att handleda den nyanställda eller ge den anställda särskilt stöd eller hjälp t.ex. på grund av funktionshinder eller funktionsnedsättning. Arbetsgivaren kan då få ett extra stöd, s.k. anordnarbidrag, från Arbetsförmedlingen. Anordnarbidrag är ett samlingsnamn för olika typer av ekonomiskt stöd. Anordnarbidraget är i dessa fall tänkt att täcka diverse merkostnader som kan uppkomma för handledning etc. vid anställning och betalas ut med ett fastställt belopp per dag. I vissa fall betalas stödet ut under en begränsad tidsperiod, i andra fall under hela den aktuella anställningsperioden.

Exempel på anordnarbidrag kopplat till anställningen som finns i dag är följande:

• handledararvode vid instegsjobb
• handledararvode vid förstärkt särskilt anställningsstöd
• handledararvode vid särskilt anställningsstöd
• anordnarbidrag vid utvecklingsanställning
• anordnarbidrag vid trygghetsanställning.

Det extra stöd (anordnarbidrag) som Arbetsförmedlingen betalar ut till en arbetsgivare för att täcka merkostnader i samband med en anställning utgör inte ersättning för några tjänster som arbetsgivaren tillhandahåller Arbetsförmedlingen. Mervärdesskatt ska därför inte tas ut på det utbetalda beloppet.

Övriga anordnarbidrag

Det förekommer även att Arbetsförmedlingen betalar ut s.k. anordnarbidrag under andra förhållanden än att det är kopplat till en anställning med anställningsstöd. Anordnarbidrag kan betalas ut till företag som anordnar aktiviteter inom ramen för ett arbetsmarknadspolitiskt program. Det kan röra sig om en sysselsättning inom jobb- och utvecklingsgarantin, arbetsprövning eller praktik.

Exempel på denna typ av anordnarbidrag som finns i dag är följande:

• stöd för anordnande av arbetsprövning inom arbetslivsintroduktion
• stöd för anordnare av sysselsättning inom jobb- och utvecklingsgarantin
• stöd för merkostnader till anordnare inom jobb- och utvecklingsgarantin
• stöd för praktikanordnare som gör bedömning om yrkeslämpligheten i samband med arbetspraktik, s.k. yrkeskompetensbedömning
• stöd till arbetsgivare för tolkkostnader i samband med utbildning av anställda med syn- eller hörselnedsättning.

Ett företag som sysselsätter någon inom ramen för jobb- och utvecklingsgarantin eller erbjuder arbetsprövning kan ansöka om ekonomiskt stöd (anordnarbidrag) från Arbetsförmedlingen för att täcka de kostnader som uppstår för den aktuella aktiviteten. Anordnarbidraget betalas ut med ett fastställt belopp per dag. Det företag som sysselsätter någon i sin verksamhet inom t.ex. jobb- och utvecklingsgarantin kallas då för anordnare.

En anordnare är i dessa sammanhang ett företag som tar emot och sysselsätter en person inom ramen för ett arbetsmarknadspolitiskt program utan att anställa personen.

Vissa praktikanordnare utför även yrkeskompetensbedömningar av en arbetssökande. Yrkeskompetensbedömningen utförs av det aktuella företaget i samband med praktiken. Yrkeskompetensbedömning är inget som Arbetsförmedlingen genomför i sin egen verksamhet. Den yrkeskompetensbedömning som sker vid praktiken är inget som Arbetsförmedlingen efterfrågar utan ska ses som en referens som den arbetssökande kan använda sig av i sitt fortsatta arbetssökande. Det är inget som Arbetsförmedlingen behöver för att kunna utföra sin egen verksamhet. Den bedömning som sker kommer Arbetsförmedlingen till del endast om den arbetssökande vill detta och ger sitt medgivande. I de få fall bedömningen används i arbetet med framtagande av den arbetssökandes handlingsplan hos Arbetsförmedlingen så är det således inte för att Arbetsförmedlingen efterfrågar bedömningen i sig eller att den behövs i arbetet utan för att den arbetssökande vill och anser att det vore bra om bedömningen används vid framtagandet av handlingsplanen. Stöd till företag som gör yrkeskompetensbedömning i samband med praktik betalas ut som anordnarbidrag med ett visst fastställt belopp per dag.

Som anordnarbidrag räknar Arbetsförmedlingen även stöd till en arbetsgivare för faktiska tolkkostnader upp till ett visst belopp i samband med utbildning av anställda med syn- eller hörselnedsättning.

För att utbetalningen av anordnarbidrag ska bedömas som en ersättning för en tillhandahållen tjänst måste det finnas ett direkt samband mellan mottaget anordnarbidrag och en tjänst som företaget i fråga tillhandahåller Arbetsförmedlingen.

De anordnarbidrag som nämns som exempel i detta avsnitt utgör inte ersättning för några tjänster som företaget tillhandahåller Arbetsförmedlingen. Mervärdesskatt ska därför inte tas ut på det utbetalda beloppet.

Övrigt stöd kopplat till arbete

Arbetsförmedlingen betalar även ut andra typer av stöd för att hjälpa och underlätta för enskilda företag och anställda som kan ha särskilt behov av stöd eller hjälpmedel för att kunna utföra sitt arbete.

Exempel på övrigt stöd kopplat till arbete som finns i dag är följande:

• stöd till personligt biträde
• stöd till arbetshjälpmedel
• särskilt stöd till näringshjälp.

Kännetecknade för denna typ av stöd är att de utbetalas till företag med anställda som har någon typ av funktionsnedsättning som medför nedsatt arbetsförmåga. Även enskilda företagare som har en funktionsnedsättning som medför nedsatt arbetsförmåga kan få stöd. Stöden avser kostnader för personligt biträde eller inköp av olika typer av hjälpmedel som den anvisade personen behöver för utförandet av arbetsuppgifterna och för att klara sitt arbete men även för att underlätta vid start av eget företag.

Denna typ av stöd som Arbetsförmedlingen betalar ut till en enskild företagare eller till ett företag för deras anställda utgör inte ersättning för några tjänster som mottagaren tillhandahåller Arbetsförmedlingen. Mervärdesskatt ska därför inte tas ut på det utbetalda beloppet.

Bredbandsutbyggnad

Utbetalning av stöd för bredbandsutbyggnad utgör ett led i en IT-politik som innefattar en nationell strävan mot ett informationssamhälle tillgängligt för alla. Sådana utbetalningar får därför anses ske i det allmännas intresse och bidragsgivarna anses inte få några nyttigheter av sådant slag att de kan betraktas som konsumenter. Bidragen betalas heller inte ut enligt särskilda avtal om att tjänster ska tillhandahållas bredbandsoperatörernas kunder. Skatteverket anser att sådana bidrag inte är ersättning för tillhandahållna tjänster (Skatteverkets ställningstagande Mervärdesskatt vid utbyggnad av bredband).

Skatterättsnämnden har bedömt att ett stöd som en kommun lämnade till ett bolag som upplät nätkapacitet för bredbandstjänster till olika operatörer inte skulle ses som ersättning för en tillhandahållen tjänst (SRN 2007-04-25). Skatteverket delar Skatterättsnämndens bedömning.

Forskningsstöd

Forsknings- och utredningsarbeten finansieras ofta genom bidrag från staten, kommuner, stiftelser och andra organisationer. Om sådana bidrag utför ersättning för tillhandahållna tjänster eller levererade varor måste bedömas från fall till fall. En mängd olika varianter förekommer, alltifrån att bidragsmottagaren med ekonomiskt stöd självständigt utför ett forsknings- och utredningsarbete till att bidragsgivaren beställer arbetet och bestämmer vad som ska utföras.

Om mottagaren får arbeta förutsättningslöst och utan att bidragsgivaren bestämmer vad som ska utföras bör bidragen inte anses som ersättning för utförda tjänster. Om bidragsgivaren däremot bestämmer vilka arbetsuppgifter som ska utföras och hur de ska utföras så bör ett uppdragsförhållande anses föreligga och bidragen utgör ersättning för utförda tjänster. För att det ska vara fråga om ett uppdragsförhållande krävs att bidragsgivaren specificerar både arbetets art och omfattning. Om det finns en mottagare bör även denne specificeras.

Det är inte av avgörande betydelse vem det är som tagit initiativet till bidraget, d.v.s. om det är sökanden eller bidragsgivaren som formellt ansökt om bidraget. Det som är avgörande är om sökanden och bidragsgivaren ingått ett avtal som är att betrakta som ett försäljningsavtal.

Interregional persontrafik

Skatteverket anser att det inte är fråga om en ersättning för en tillhandahållen tjänst när en trafikoperatör genom ett avtal om tjänstekoncession (nettoavtal) får ersättning från Trafikverket för att tillhandahålla persontransporter i eget namn direkt till resenärerna. Det är inte heller fråga om ett bidrag som är direkt kopplat till priset. Någon mervärdesskatt ska inte tas ut på beloppet.

Skatteverket anser att det är fråga om en ersättning för en tillhandahållen tjänst när en trafikoperatör genom ett avtal (bruttoavtal) får ersättning från Trafikverket för att bedriva persontransportverksamhet för Trafikverkets räkning och Trafikverket är den part som får biljettintäkterna från persontransporterna. Mervärdesskatt ska tas ut på beloppet. Trafikverket tillhandahåller därmed i sin tur persontransporttjänsten för egen räkning direkt till resenären.

Skatteverket anser inte att det är fråga om en ersättning för en tillhandahållen tjänst när Trafikverket lämnar stöd för finansiering av den interregionala delen av trafiken till sådana regionala kollektivtrafikmyndigheter som enligt lag (2010:1065) om kollektivtrafik har hand om den regionala kollektivtrafiken. Någon mervärdesskatt ska inte tas ut på beloppet (Skatteverkets ställningstagande Stöd till trafikoperatörer som bedriver interregional persontrafik).

Statsbidrag för enskild väg

Det inte är fråga om tillhandahållande av tjänster mot ersättning när Trafikverket lämnar bidrag till väghållare för enskilda vägar. Den som är väghållare för en enskild väg kan söka statsbidrag enligt förordning (1989:891) om statsbidrag till enskild väghållning. Väghållare är den som äger och ansvarar för den enskilda vägen, t.ex. en vägsamfällighetsförening. Bidrag lämnas inte till vägar inom områden med detaljplan enligt plan- och bygglagen (2010:900) där en kommun är väghållare. Statsbidraget ansöks hos och betalas ut av Trafikverket.

Under vissa omständigheter kan det bli aktuellt att tillämpa bestämmelserna om omvärdering.

Stödrätter för gårdsstöd

Försäljning av stödrätter för gårdsstöd inom jordbruksområdet utgör normalt tillhandahållande av tjänster mot ersättning. Stödrätter för gårdsstöd kan dock undantas från skatteplikt när de överlåts i samband med att mark överlåts under förutsättning att stödrätten är underordnad marköverlåtelsen. Detta framgår av mervärdesskattekommitténs riktlinje från det 90:e mötet den 11 december 2009, punkten 4.2. Skatteverkets uppfattning överensstämmer med riktlinjen.

Bidrag inom det kulturella området

Det finns vissa statliga stöd och lagstadgade stöd som betalas ut inom det kulturella området genom institutioner m.m. till upphovsmän och andra inblandade i upphovsrättsskyddade verk. Nedan räknas några sådana stöd upp som inte anses utgöra ersättning för leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster.

Biblioteksersättning

Den statliga biblioteksersättningen som betalas ut från Sveriges Författarfond ska behandlas som ett bidrag som är oberoende av motprestation och inte anses vara ersättning för en levererad vara eller tillhandahållen tjänst i ML:s mening (RSV 2002-04-23, dnr 104-02/120).

Filmstöd

Svenska Filminstitutet fördelar olika former av stöd till svensk film. Sådana bidrag anses normalt ha ett så allmänt syfte att det inte utgör ersättning för tillhandahållande av en tjänst.

Följerätt

Ersättning enligt 26 n–p §§ lagen (1960:729) om upphovsrätt, vid vidareförsäljning av originalkonstverk (s.k. följerätt), som utbetalas till upphovsmännen via den organisation som företräder upphovsmännen för detta ändamål, anses inte som ersättning för en levererad vara eller tillhandahållen tjänst.

EU-domstolen har uttalat att mervärdesskatt inte ska tas ut på följerätt enligt Europaparlamentets och rådets direktiv 2001/84/EG av den 27 september 2001 om upphovsmannens rätt till ersättning vid vidareförsäljning av originalkonstverk. Sådan betalning utgör inte ersättning för någon levererad vara eller tillhandahållen tjänst. Det rättsförhållande som ligger till grund för vidareförsäljningen av ett originalkonstverk uppkommer endast mellan säljaren och köparen. Upphovsmannens rätt till följerätt är en följd av unionslagstiftarens vilja och är därför inte tillämplig i någon form av rättsförhållande mellan upphovsmannen och säljaren (C-51/18 Europeiska kommissionen mot Republiken Österrike).

Litteraturstöd

Litteraturstöd och liknande bidrag som betalas ut från statliga myndigheter eller institutioner ses normalt inte som en ersättning eftersom bidraget normalt inte är förenat med någon överlåtelse av varor eller något tillhandahållande av tjänster till bidragsgivaren. För det fall det finns ett direkt samband mellan bidraget och en överlåtelse av varor eller tillhandahållande av tjänster så är det fråga om en ersättning för en leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster. Ett exempel på när det är fråga om ersättning för en leverans eller ett tillhandahållande är när ett bidrag betalas ut med villkor om att ett visst antal böcker ska distribueras till bibliotek.

EU-bidrag

Skatteverket anser att mottagande av bidrag från strukturfonderna och offentlig medfinansiering som utbetalas i syfte att utjämna ekonomiska och sociala skillnader inom EU i normalfallet inte är någon ersättning för tillhandahållande av tjänster eller leverans av varor. Ett mottaget bidrag kan dock anses vara en ersättning när en motprestation ska lämnas för bidraget genom leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster. I det fall det inte är fråga om ersättning för ett tillhandahållande eller en leverans faller bidragen utanför tillämpningsområdet för mervärdesskatt och mervärdesskatt ska inte betalas för mottagandet av bidragen. Om en mottagare av bidrag till ett projekt i sin tur ger bidrag till någon annan eller om projektdeltagare gör insatser i projektet måste på motsvarande sätt i de enskilda fallen bedömas om det är fråga om ersättning för leverans eller tillhandahållande i dessa led eller inte (Skatteverkets ställningstagande Mervärdesskatt vid mottagande av bidrag från EU:s strukturfonder). I ställningstagandet finns även flera exempel som belyser mervärdesskattekonsekvenserna för olika projekt som finansieras med EU-bidrag.

EU-bidrag som en jordbrukare får för att minska sin mjölkproduktion eller potatisskörd har av EU-domstolen inte ansetts vara ersättning för tillhandahållande av en tjänst. Domstolen uttalade att mervärdesskatt är en allmän skatt på konsumtion av varor och tjänster. I dessa fall är det inte fråga om någon konsumtion. Varken unionen, berörda nationella myndigheter eller andra tillförs några fördelar av sådant slag att de kan betraktas som konsumenter av en tjänst (C-215/94 Mohr och C-384/95 Landboden-Agrardienste).

Miljöstöd

Miljöstödet, som i grunden är ett EU-bidrag, utbetalas av Statens jordbruksverk efter ansökan från jordbrukare. Syftet med stödet är att uppmuntra jordbrukaren till en produktion som leder till biologisk mångfald, att kulturmiljövärden bevaras och förstärks och att miljövänliga produktionsformer i jordbruket ökar i omfattning. Skatteverket anser att miljöstödet har ett så allmänt syfte att det inte är ersättning för en tillhandahållen tjänst.

Projektstöd

Företag och organisationer kan få del av olika former av bidrag från EU:s strukturfonder, i första hand regionalfonden och socialfonden. Bidragen har som övergripande syfte att finansiera olika typer av projekt som bidrar till att öka den ekonomiska och sociala samhörigheten mellan medlemsländerna och att främja regional konkurrenskraft och sysselsättning. En bedömning måste göras i varje enskilt fall om bidraget utgör ersättning för ett tillhandahållande av tjänster eller leverans av varor eller inte.

Mål 3-bidrag

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked där ett bolags mottagande av EU-bidrag från socialfonden inte ansågs vara ersättning för tillhandahållande av tjänster eller leverans av varor. Bidragen till projektet var inte betalning för tjänster som utfördes åt de utbetalande eller bidragsgivande organen. Bolaget fick inte heller bidragen enligt särskilda avtal om tjänster som skulle utföras åt de enskilda deltagarna i projektet. Bidragen var därför inte betalning till bolaget i en sådan avtalssituation som förutsätts för att det ska vara fråga om ersättning för tillhandahållna tjänster (RÅ 1999 ref. 33).

Exempel: mål 6-bidrag

Ett bolag ingår avtal med en beställare om att genomföra ett antal projekt. Beställaren har preciserade krav på hur projektet ska genomföras och har även rätt att styra och kontrollera bolagets arbete. Beställaren har även rätt, att under vissa förutsättningar, säga upp avtalet och kräva återbetalning. Beställaren söker och beviljas EU-bidrag (mål 6-programmet) med vilket beställaren betalar bolaget för genomförandet av projekten. Den betalning som bolaget får från beställaren utgör ersättning för en tillhandahållen tjänst. Ersättningen är förenad med villkor som innebär att motprestationer ska tillhandahållas beställaren, motprestationerna är direkt kopplade till den utbetalade ersättningen.

Exempel: kompetensutveckling av egen personal som finansieras med EU-bidrag

Ett aktiebolag bedriver en verksamhet där transaktionerna medför avdragsrätt. För att höja den egna personalens kompetens inom ett visst område bedriver bolaget ett projekt som finansieras med såväl EU-bidrag som egna medel. Bolaget åtar sig att anställa arbetslösa personer under tiden den egna personalen omfattas av kompetensutveckling.

EU-bidraget utgör inte ersättning för tillhandahållande av tjänster.

Bidrag enligt särskilda avtal med kommun

För ersättningar från kommunen till kommunägda bolag för att bolaget ska utföra vissa kommunala uppdrag får en bedömning göras i det enskilda fallet om det medför att bolaget tillhandahåller en motprestation mot ersättningen. Samma gäller när företag utger ersättningar till kommunen för t.ex. utbyggnad av gator. En bedömning får göras i det enskilda fallet om det finns ett direkt samband mellan ersättningen och motprestationen.

Skatterättsnämnden har bedömt att ett kommunalägt aktiebolag som avtalat med två kommuner att mot ersättning ta hand om allmänna näringslivsfrågor tillhandahöll tjänster mot ersättning. Bolaget skulle tillsammans med kommunerna löpande överlägga och komma överens om detaljutformningen av verksamhetsinriktningen. Kommunerna skulle betala ersättning till bolaget för kostnader för viss basverksamhet såsom lokalhyra, personal, kontors- och administrationskostnader. Nivån på ersättningen fastställdes årligen i samband med kommunernas budgetbeslut. Nämnden konstaterade att uppdragsavtalet innebar att ett rättsförhållande uppkommit mellan parterna samt att avsikten med avtalet var att bolaget för kommunernas räkning skulle främja de allmänna näringslivsfrågorna i kommunen. Kommunerna betalade enligt avtalet en ersättning för att bolaget på olika sätt skulle utföra detta arbete. Under dessa förhållanden har en tjänst tillhandahållits mot ersättning enligt ML (SRN dnr 18-09/I). Skatteverket delar Skatterättsnämndens bedömning.

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked och ansett att ett bolag som tillhandahöll myggbekämpning som finansierades med medel från kommuner, Jordbruksverket och Naturvårdsverket tillhandahöll mervärdesskattepliktiga tjänster mot ersättning. Bolaget fick i uppdrag av kommunerna i området runt nedre Dalälven att bedriva myggbekämpning för att förbättra utomhusmiljön. En del av ersättningen som bolaget fick för tjänsterna betalades av kommunerna med kommunala medel medan resterande del utgjordes av statliga bidrag som betalades direkt till bolaget. Domstolen konstaterar att det fanns ett rättsförhållande mellan bolaget och kommunerna som innebar ett ömsesidigt utbyte av prestationer. Vidare fanns ett direkt samband mellan tillhandahållandet av tjänsterna och den ersättning som bolaget fick eftersom bolaget i egenskap av beskattningsbar person tillhandahöll tjänster mot ersättning till kommunerna och ersättningen utgjorde det faktiska motvärdet för de tjänsterna. Det direkta sambandet påverkades inte av att en del av ersättningen som bolaget får för tillhandahållandet av tjänsterna utgörs av statliga bidrag (HFD 2020 not. 54).

Bidrag vid marknadsföringsaktiviteter

Ersättningar från en leverantör till en återförsäljare i samband med marknadsföringsaktiviteter är normalt av två slag. Antingen är ersättningen betalning för en särskild tjänst som återförsäljaren tillhandahåller leverantören eller så är ersättningen en rabatt eller en bonus som är sammankopplad med en huvudsaklig transaktion mellan parterna. Enligt Skatteverkets uppfattning är ersättningar i samband med marknadsföringsaktiviteter inte oberoende bidrag utan ersättningar för tillhandahållna tjänster eller ersättningar som är sammankopplade med en huvudsaklig transaktion. Det har skett ett skattepliktigt tillhandahållande mot ersättning om ersättningen från leverantören betalas för ett tillhandahållande från återförsäljaren i form av t.ex. en annonstjänst, exponeringstjänst eller annan reklamtjänst. Mervärdesskatt ska redovisas på sådan ersättning. För det fall det inte finns någon bestämd avtalad motprestation i form av en tjänst som svarar mot den ersättning som leverantören utbetalar i marknadsföringssyfte till återförsäljaren, kan det enligt Skatteverkets bedömning i stället vara fråga om en nedsättning av priset på ett tillhandahållande som leverantören gjort tidigare, t.ex. en leverans av varor.

Bonusförskott/förskottsrabatt från leverantör

Skatteverket anser att en engångsutbetalning i form av ett bonusförskott/förskottsrabatt som en kund får av en leverantör av varor för att täcka sina kostnader för profilering av lokal samt övriga marknadsföringsåtgärder inte är ersättning för någon tjänst som kunden tillhandahållit leverantören. Kunden får i detta fall rabatt vid inköp av varor från leverantören. Rabatten avräknas mot lämnat bonusförskott tills detta är återbetalt. Kunden har alltså inte rätt att behålla bonusförskottet. Bonusförskottet är i stället ett lån som leverantören beviljat kunden. Ett sådant lån är ingen ersättning för ett tillhandahållande av tjänst under förutsättning att lånet lämnats utan ersättning, d.v.s. utan ränta.

Bidrag i form av donationer

Donationer som utgör en gåva utan någon motprestation är inte ersättning för någon leverans av vara eller tillhandahållande av tjänst.

Skatterättsnämnden har ansett att det inte fanns någon ersättning för tjänster som erbjöds gratis på en webbsida. Det gällde också i ett sådant fall då det fanns en knapp på hemsidan där besökare frivilligt kunde donera belopp under förutsättning att donatorerna inte fick någon motprestation för sina donationer (SRN 2016-06-29). Skatteverket delar Skatterättsnämndens bedömning.

Skatterättsnämnden har prövat ett ärende som gällde en förening som använde betalsamtalstelefoni i sin insamlingsverksamhet för att erbjuda medlemmar och andra ett smidigt sätt att lämna sina bidrag. Nämnden ansåg att dessa insamlade medel utgjorde gåvor och inte var ersättning för någon av föreningen utförd tjänst. Det förhållandet att gåvorna betalades till föreningen via betalsamtalstelefoni medförde inte någon annan bedömning (SRN dnr 42-95/I). Skatteverket delar Skatterättsnämndens bedömning.

Sponsorbidrag

Vid bedömning av om sponsorbidrag utgör en gåva eller är ersättning för ett tillhandahållande av tjänster eller en leverans av varor så är det avgörande vilken motprestation sponsorn får.

Sponsorbidrag till föreningar och stiftelser som verkar för att stimulera nya företag

Det förekommer att stiftelser och föreningar, som verkar för att stimulera entreprenörskap och framväxt av livskraftiga nya företag genom bl.a. gratis information och rådgivning, tar emot sponsorbidrag. Dessa bidrag erhålls från olika företag och som motprestation får sponsorerna reklamplats på stiftelsens eller föreningens webbplats och i dess lokaler samt möjlighet att marknadsföra sina tjänster mot de blivande företagarna m.m. Skatteverket anser att ett tillhandahållande av tjänst mot ersättning enligt ML kan uppkomma när en sponsor mot ersättning får annonsplatser eller får möjlighet att informera eller marknadsföra sitt företag. Kravet på ett direkt samband mellan utförd prestation och en ersättning för denna är i sådana fall uppfyllt. I vissa fall är dock ett sponsorbidrag bara ett stöd åt en verksamhet med syfte att allmänt främja företagandet och näringslivet på orten. Ett sådant bidrag, som inte ger utbetalaren någon direkt motprestation i form av t.ex. rätt att delta och marknadsföra sitt företag, är inte ersättning för ett tillhandhållande av en tjänst (Skatteverkets ställningstagande Skattskyldighet och avdragsrätt till mervärdesskatt för föreningar, stiftelser m.fl. som har till syfte att stimulera entreprenörskap och nyföretagande).

Företagarförening

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked som gällde bidrag som en företagarförening fick från ett fastighetsbolag. Bidraget var dels till annonser och olika arrangemang dels för sponsring av en lokal idrottsförening som företagarföreningen själv fick utse. Föreningen ombesörjde annonsering för föreningens medlemmar och arrangerade olika aktiviteter för medlemmarna mot ersättning. De tillhandahöll alltså tjänster till medlemmarna mot ersättning. Några motsvarande tjänster tillhandahölls inte fastighetsbolaget för det bidrag som det lämnade. Det förhållandet att fastighetsbolagets namn omnämndes i samband med annonseringen och på föreningens hemsida medförde inte någon annan bedömning. Detta med hänsyn till den ringa omfattningen som handlingarna i målet utvisade. De i ärendet aktuella bidragen för att täcka viss del av kostnader för medlemsföretagens annonsering och säljfrämjande aktiviteter utgjorde därför inte ersättningar för leverans av vara eller tillhandahållande av tjänst. Av samma skäl ansågs det bidrag som bolaget lämnade till föreningen för att denna skall kunna sponsra en lokal idrottsförening ligga utanför ML:s tillämpningsområde (RÅ 2003 ref.25).

Bidrag inom intressegemenskap

Koncerner och andra sammanslutningar består av olika skattesubjekt i intressegemenskap. Utbetalningar mellan sådana skattesubjekt i intressegemenskap får i varje enskilt fall bedömas om de görs mot en motprestation eller inte.

Koncernbidrag

När koncernbidrag lämnas ska en bedömning göras i det enskilda fallet om det utgör ersättning för ett tillhandahållande av tjänster eller leverans av varor eller inte.

I ett förhandsbeskedsärende hade sökanden ställt frågan om ett koncernbidrag som ett dotterbolag skulle få från sitt moderbolag var ersättning för tillhandahållande av tjänster. Dotterbolaget skulle utföra koncernens ADB-tjänster som skulle tillhandahållas alla bolag inom koncernen förutom moderbolaget. Dotterbolaget skulle tillhandahålla tjänsterna utan ersättning. Högsta förvaltningsdomstolen uttalade att koncernbidraget var ersättning för bolagets verksamhet inom koncernen. Den omständigheten att ersättningen fått formen av koncernbidrag från moderbolaget och att tjänster inte utförs direkt åt detta bolag hade ingen betydelse i detta fall (RÅ 1989 ref. 86).

Skatterättsnämnden har i ett annat ärende bedömt att det inte fanns en direkt koppling mellan ett koncernbidrag och tjänster som tillhandahölls mellan moder- och dotterbolag. Koncernbidraget var därför inte ersättning för tillhandahållna tjänster (SRN dnr 53-10/I). Skatteverket delar Skatterättsnämndens bedömning.

Överföring av medel till medlemsförbund

Skatterättsnämnden har bedömt att en intressesammanslutnings överföring av medel, som var särskilt avsatta för information, utbildning och rådgivning, till ett anslutet medlemsförbund inte var ersättning för tillhandahållna tjänster. Medlen skulle överföras från sammanslutningen till medlemsförbundet för att förbundet skulle utföra viss informationsverksamhet och utbildning. Skatterättsnämnden menade att det som skett var en omfördelning av ansvaret för informationsverksamheten för förbundens, däribland detta förbunds, medlemmar. Nämnden ansåg att det inte var fråga om ersättning för tillhandahållna tjänster mot bakgrund av att de tillskjutna medlen inte hade sin grund i ett avtalsförhållande mellan parterna (SRN 2002-04-17). Skatteverket delar Skatterättsnämndens bedömning.