OBS: Nedan visas versionen från 4 nov 2015. För att se den senaste informationen, klicka här.

OBS: Nedan visas versionen från 4 nov 2015. För att se den senaste informationen, klicka här.

Meny

Saken är ett begrepp för den fråga som prövas i ett omprövnings- eller överklagandeärende. Avgränsningen av begreppet saken har betydelse för frågor om rättskraft, ändring av talan i domstol och kvittningsinvändningar.

Innehållsförteckning

Definitioner och huvudprinciper för avgränsning av saken

Saken är ett begrepp för den fråga som prövas i ett omprövnings- eller överklagandeärende. Det finns inte någon legaldefinition av begreppet saken. Nedan beskrivs de definitioner och avgränsningsprinciper som har kommit till uttryck i förarbeten och praxis.

Flera synonyma uttryck för begreppet saken

Saken kan benämnas med ett flertal synonyma uttryck. Lagstiftaren har i skatteförfarandelagen valt uttrycket ”fråga” för att beteckna saken. I förarbeten, rättsfall och doktriner förekommer ett flertal andra synonyma termer, bl.a. ”processföremålet”, ”prövningsföremålet”, ”sakfrågan” och ”delfrågan”. Innebörden av dessa olika uttryck är alltså precis det samma.

Saken är beroende av skattebeslutet och av hur talan har utformats

I förarbeten har det beskrivits som att saken utgörs av det överklagade beslutet, samt klagandens yrkande och de omständigheter som klaganden åberopar till stöd för yrkandet (prop. 1989/90:74 s. 370). Vanligtvis är saken en konkret inkomstpost eller avdragspost i skattebeslutet som det råder en tvist om, men saken kan även vara så vid som alla intäkter och kostnader för ett helt beskattningsår.

Om Skatteverket exempelvis har skönsbeskattat någon utan tillgång till deklaration eller något konkret underlag så är saken, d.v.s. det som ska prövas i ärendet, alla intäkter och kostnader som ingår i det belopp som uppskattats för det aktuella beskattningsåret. Den skattskyldige kan i denna situation komma med många olika slags invändningar kring både inkomstposter eller avdragsposter för hela året utan att det blir olika saker, eftersom processen omfattar alla intäkter och kostnader för hela året.

Om det överklagade beslutet däremot avser exempelvis en kapitalvinst vid en aktieförsäljning så utgörs saken av denna konkreta kapitalvinst. I denna situation kan den skattskyldige inte överklaga beslutet och i den processen yrka avdrag för en förbättringsutgift som är hänförlig till en fastighetsförsäljning samma beskattningsår, eftersom detta är två olika saker.

Saken kan förutom omfattningen av beslutet även bli snävare eller vidare beroende på hur klaganden utformar sin talan. Överklagandet kan avse hela beskattningsbeslutet eller bara en mindre intäkts- eller kostnadspost. Den allmänna utgångspunkten i skatteprocessen är att det går att begränsa saken till mycket små beståndsdelar.

Samma händelseförlopp och saksammanhang

Det måste ibland bedömas om en ny omständighet kan hänföras till den sakfråga som har prövats i det överklagade beslutet. Av Högsta förvaltningsdomstolens avgöranden framgår tydligt att domstolen har lagt vikt vid händelseförloppet eller saksammanhanget när saken ska avgränsas (RÅ 2000 ref. 54, RÅ 2001 ref. 20 och RÅ 2004 ref. 144). Inkomster och utgifter som är kopplade till ett och samma händelseförlopp anses normalt utgöra en del av samma sak. Om en skattskyldig vid en tilltänkt höjning av beskattningen yrkar avdrag för en utgift som är kopplad till det aktuella händelseförloppet, så tillhör avdragsyrkandet i regel samma sak eftersom det ingår i samma saksammanhang.

Beskattningsår och redovisningsperioder

Saken är knuten till det beskattningsår eller den redovisningsperiod som omfattas av skattebeslutet. Om en omständighet eller ett händelseförlopp avser ett annat beskattningsår eller en annan redovisningsperiod så är det alltid fråga om en ny sak. Detta kallas ibland för beskattningsårets respektive redovisningsperiodens slutenhet.

Mervärdesskatt för redovisningsperioden mars är därför exempelvis en annan sak än mervärdesskatt för redovisningsperioden april, även om det finns ett mycket nära samband mellan det som besluten omfattar.

Skatteslag och inkomstslag

Saken är knuten till ett visst skatteslag. Med skatteslag avses t.ex. mervärdesskatt, inkomstskatt, fastighetsskatt, sociala avgifter och särskild löneskatt för pensionskostnader. Olika skatteslag är alltid olika saker i skatteförfarandet. Detta gäller även om det finns ett mycket nära samband eller om det till och med är fråga om samma transaktion. Om det finns ett beslut om mervärdesskatt för en transaktion så är frågan om inkomstskatt för exakt samma transaktion en annan sak.

Det är viktigt att hålla isär begreppen skatteslag och inkomstslag. Inkomstslagen i 1 kap. 8 § IL utgör ett och samma skatteslag: inkomstskatt. Om det exempelvis råder en tvist om vissa transaktioner ska beskattas i inkomstslaget tjänst eller inkomstslaget näring så är detta en och samma sak: beskattning enligt inkomstskattelagen. En grundförutsättning är dock att transaktionerna kan hänföras till samma händelseförlopp eller saksammanhang.

Ny rättslig klassificering eller argumentation

I förarbetena anges att de omständigheter som är relevanta för att individualisera en fråga bör hållas isär från de rättsliga faktorerna (prop. 1989/90:74 s. 370). Med det avses att en ändrad rättslig klassificering eller en ny rättslig argumentation inte innebär att det uppkommer en ny sak (RÅ 1986 ref. 116 och RÅ 1990 ref. 49 I).

Om Skatteverket initialt anser att inkomsten från en fastighetsförsäljning ska kapitalvinstbeskattas, men sedan på grund av en ny rättslig argumentering anser att inkomsten ska beskattas som näringsverksamhet, så är detta inte någon ny sak. Det är i denna situation fortfarande fråga om samma sak: hur beloppet från fastighetsförsäljningen ska beskattas.

Vid skönsbeskattning är saken beroende av underlaget

Saken vid skönsbeskattning utgörs av alla de inkomst- och avdragsfrågor som ingår i det belopp som uppskattas (prop. 1989/90:74 s. 377). Det avgörande är vilket material som det skönsmässiga beslutet om skatt grundar sig på.

Om Skatteverket på skönsmässiga grunder fastställer en inkomst av näringsverksamhet utan att ha tillgång till något konkret underlag, så utgörs saken av hela näringsverksamheten för den aktuella perioden. Alla inkomster och utgifter som kan hänföras till inkomst av näringsverksamheten är då en och samma sak.

Om det däremot finns delposter som har uppskattats med hjälp av kontrolluppgifter eller något annat underlag, så kan dessa delar brytas ut och bli egna olika saker om de överklagas. Om det förekommer andra skatteslag än inkomstskatt, t.ex. mervärdesskatt eller arbetsgivaravgifter, så är även dessa olika saker.

Eftersom saken är beroende av det material som ligger till grund för beslutet om skönsbeskattning är det viktigt att Skatteverket motiverar beslutet noggrant. Om Skatteverket exempelvis har beräknat vissa belopp med stöd av kontrolluppgifter så ska detta framgå av motiveringen till beslutet. Det blir därmed möjligt att bryta ut denna del av beslutet till en egen särskiljbar del som kan bli en egen sak vid en omprövning eller ett överklagande.

Rättskraft

Med rättskraft avses den bindande funktion som en tidigare dom har. Ibland talar man om positiv och negativ rättskraft. Med positiv rättskraft menas att en tidigare dom läggs till grund för ett senare avgörande i ny rättegång. Med negativ rättskraft menas att en tidigare dom utgör ett processhinder för en ny prövning som rör samma sak. Den negativa rättskraften ger uttryck för principen om att när ett domstolsavgörande har fått laga kraft så är utgången slutgiltig och kan inte omprövas eller överklagas genom ordinära rättsmedel. Avgörandet kan då enbart överprövas genom ett särskilt rättsmedel såsom resning.

Positiv rättskraft förekommer endast i begränsad omfattning inom skatterätten. Som exempel på positiv rättskraft kan nämnas Skatterättsnämndens förhandsbesked. Ett förhandsbesked som har fått laga kraft är nämligen bindande för Skatteverket och den allmänna förvaltningsdomstolen i förhållande till den skattskyldige som beskedet angår, men endast förutsatt att den skattskyldige uttryckligen begär detta (16 § lagen [1998:189] om förhandsbesked i skattefrågor).

För Skatteverkets verksamhet är den negativa rättskraften främst aktuell i tre situationer:

  • hinder mot omprövning (res judicata)
  • hinder mot prövning i domstol (litis pendens)
  • hinder mot efterbeskattning två gånger i samma sakfråga.

Hinder mot omprövning av frågor som avgjorts av en domstol (res judicata)

Skatteverket får inte ompröva beslut i frågor som har avgjorts av en allmän förvaltningsdomstol, s.k. res judicata (66 kap. 3 § SFL). En förvaltningsdomstols dom i ett skattemål som har fått laga kraft får på så sätt negativ rättskraft.

Rättskraften gäller endast den sak som har prövats i målet. Bestämmelsen hindrar omprövning av exempelvis en fråga om en viss inkomst ska beskattas eller om ett avdrag ska medges för en viss kostnad för den aktuella perioden, efter att detta en gång har prövats av domstol. Skatteverket får däremot ompröva frågor som visserligen har samband med den fråga som prövats i domstol, men som ändå inte avser samma sak. Om en domstol t.ex. har vägrat en skattskyldig avdrag för en kostnad för en flygbiljett för en studieresa utomlands med motiveringen att kostnaden utgör privata levnadskostnader, så ska Skatteverket inte avvisa en begäran om omprövning med yrkande om att ett avdrag ska medges för hotellkostnaderna vid samma resa. Frågan om hotellkostnaderna har inte har prövats av domstolen och omfattas därför inte av res judicata. Domstolens dom kan naturligtvis ändå ha avgörande betydelse för utgången i omprövningsärendet, men Skatteverket ska i en sådan situation pröva frågan om avdrag för hotellkostnader.

Omfattas en fråga av ett tidigare domstolsavgörandes rättskraft?

För att avgöra om en fråga omfattas av ett tidigare domstolsavgörandes rättskraft så ska en bedömning göras enligt de allmänna huvudprinciperna för bestämmandet av saken. Detta innebär att om frågan är hänförlig till samma händelseförlopp och saksammanhang så omfattas det av rättskraften och får inte omprövas. Om frågan däremot exempelvis hänför sig till ett annat beskattningsår, en annan redovisningsperiod eller ett annat skatteslag så omfattas det inte av rättskraften och får alltså omprövas. Ny rättslig klassificering eller argumentation innebär däremot inte att det uppkommer någon ny sak och avgörandet får därmed inte omprövas.

Vissa typer av ansökningsbeslut får inte negativ rättskraft även om frågan har avgjorts av en allmän förvaltningsdomstol. Detta gäller främst ansökan om godkännande för F-skatt (9 kap. 1 § SFL) eller ansökan om anstånd med betalning av skatt (63 kap. SFL). Att en allmän förvaltningsdomstol har prövat Skatteverkets avslag på en ansökan hindrar alltså inte Skatteverket från att pröva en ny ansökan. Däremot får Skatteverket som huvudregel inte ompröva den första ansökan sedan frågan har avgjorts av en allmän förvaltningsdomstol (RÅ 2005 ref. 42).

Nytillkommande omständigheter är undantag från principen om hinder för omprövning

Det finns vissa undantag från principen om rättskraft som medför att omprövning får ske. Av allmänna principer följer att ett domstolsavgörandes rättskraft inte omfattar nytillkommande omständigheter, s.k. facta superveniens. Detta förutsätter att omständigheterna är nya i den bemärkelsen att de inte har kunnat åberopas i målet. Det är inte tillräckligt att omständigheterna enbart har blivit kända för parterna först efter domen. Om den skattskyldige exempelvis hittar ett tidigare bortglömt kvitto så är detta inte sådana nytillkommande omständigheter som medför ett undantag från principen om rättskraft.

Som exempel på en nytillkommande omständighet kan nämnas situationen att det finns ett avgörande angående kapitalvinstbeskattning av en fastighet som fått laga kraft. Om säljaren senare genom en dom i en allmän domstol tvingats återbetala en del av köpeskillingen på grund av fel i fastigheten, så kan frågan om kapitalvinsten omprövas av Skatteverket.

Det kan även vara fråga om en omständighet som redan har inträffat, men som inte har kunnat åberopas tidigare eftersom den inte har varit känd vid beslutsfattandet. Anta att Skatteverket skönsmässigt har höjt inkomst i näringsverksamhet och efter överklagande fastställs höjningen i en dom som har fått laga kraft. Om Skatteverket därefter vid en revision upptäcker nya fakta som visar att rörelsen har haft en betydligt större omfattning än vad som tidigare har antagits, så är detta nytillkomna omständigheter som möjliggör en ny omprövning (jämför prop. 1989/90:74 s. 378).

Ändrad praxis är undantag från principen om hinder för omprövning

Ett ytterligare undantag från förbudet mot omprövning är om rättspraxis har ändrats. Skatteverket får ompröva en fråga som har avgjorts av förvaltningsrätten eller kammarrätten om beslutet avviker från rättstillämpningen i ett avgörande från Högsta förvaltningsdomstolen som har meddelats senare (66 kap. 3 § SFL). Bakgrunden till undantaget för ändrad praxis är att den som inte har överklagat ett skattebeslut har möjlighet att senare få rättelse genom att begära omprövning när praxis har ändrats. För den som har överklagat, och där domstolens avgörande har fått laga kraft, innebär dock principen om rättskraft att det inte finns någon möjlighet att få en rättelse genom en ny begäran om omprövning. Denna omotiverade skillnad mellan den som har överklagat och fått sin fråga prövad av domstol och den som inte har överklagat, är skälet till att Skatteverket vid ny eller ändrad praxis från Högsta förvaltningsdomstolen har möjlighet att ompröva en fråga, även om frågan tidigare har avgjorts av förvaltningsrätten eller kammarrätten. Syftet är alltså att den som överklagar ett skattebeslut inte ska hamna i ett sämre läge att få sin sak omprövad än den som inte har överklagat. Bestämmelsen är också tillämplig i det fall där någon har överklagat till Högsta förvaltningsdomstolen, men inte fått prövningstillstånd. Bestämmelsen omfattar däremot inte ny eller ändrad praxis från EU-domstolen eller Europadomstolen. Det krävs vidare att tiden för omprövning enligt 66 kap. 7 § SFL inte har gått ut.

Frågan om hinder mot omprövning initieras normalt hos Skatteverket genom att det kommer in en begäran om omprövning eller ett överklagande. Om det är en begäran om omprövning och om det finns hinder för omprövning, så ska Skatteverket avvisa begäran. Om det däremot är ett överklagande så är det formellt förvaltningsrätten som ska avvisa överklagandet. I denna situation ska Skatteverket i stället överlämna överklagandet och handlingarna i ärendet till förvaltningsrätten, utan föregående omprövning, tillsammans med ett yttrande till domstolen om att överklagandet bör avvisas.

Resning är ett undantag från principen om hinder mot omprövning

Resning är ett särskilt rättsmedel som under vissa förutsättningar gör det möjligt att ändra en dom som fått rättskraft. Resning får beviljas i ett mål eller ärende om det på grund av något särskilt förhållande finns synnerliga skäl att pröva saken på nytt (37 b § FPL). Det är kammarrätten som prövar ansökningar om resning i mål eller ärenden som har avgjorts av Skatteverket eller av en förvaltningsrätt. I övriga fall är det Högsta förvaltningsdomstolen som prövar ansökningar om resning (2 och 8 §§ lagen [1971:289] om allmänna förvaltningsdomstolar). Högsta förvaltningsdomstolen prövar därmed resningar i mål och ärenden som har avgjorts av en kammarrätt eller av Högsta förvaltningsdomstolen själv. Man måste inte söka om resning inom någon bestämd tid. Syftet med bestämmelserna om resning är att möjliggöra materiell rättvisa när det visar sig att beslut som fått laga kraft är behäftade med allvarliga fel, eller då det framkommit nya uppgifter som ställer avgörandet i en annan dager. Förhållanden som kan motivera resning är bl.a. felaktigheter från myndighetens sida, processuella felaktigheter och beslut fattade enligt konstitutionellt felaktiga föreskrifter. Eftersom det krävs synnerliga skäl för resning är bedömningen mycket restriktiv. Som exempel kan nämnas ett mål där kammarrätten inte hade medgett ett uppskovsavdrag vid byte av bostad, med hänvisning till det då gällande kravet att ersättningsbostaden skulle vara belägen i Sverige. Att EU-domstolen senare funnit detta krav oförenligt med unionsrätten ansågs inte utgöra någon grund för resning (RÅ 2010 ref. 61).

Hinder mot omprövning av samma fråga som prövas i en pågående process i en domstol (litis pendens)

Av allmänna förvaltningsrättsliga principer framgår det att en myndighet inte får ompröva sitt beslut sedan en fråga efter ett överklagande har överlämnats till domstol, s.k. litis pendens. Litis pendens avser ett pågående mål som ligger för överprövning i en domstol om samma sak, medan bestämmelsen om res judicata avser ett avslutat mål som har fått laga kraft.

Principen om litis pendens är, till skillnad från principen om res judicata, inte uttryckligen lagreglerad. I förarbetena uttalas bl.a. följande. Det kan uppfattas som motsägelsefullt att lagfästa principen om res judicata men inte principen om litis pendens. Båda principerna härrör från rättegångsbalken och anses analogt tillämpliga inom förvaltningsrätten. Undantaget från principen om res judicata som görs vad gäller omprövningar till följd av ny eller ändrad praxis följer dock inte av allmänna förvaltningsrättsliga principer utan gäller bara inom skatteförfarandet. Att i lag göra undantag från en princip som anses gälla enligt förvaltningslagen eller allmänna förvaltningsrättsliga principer går knappast utan att lagfästa principen eller att principen i vart fall framgår motsatsvis av föreskriften om undantag. Av den anledningen är det motiverat att låta principen om res judicata komma till uttryck i 66 kap. 3 § SFL. När det gäller principen om ett överklagandes litispendensverkan finns det inte behov av att avvika från huvudregeln i andra fall än vad som är möjligt enligt förvaltningslagen eller allmänna förvaltningsrättsliga principer och det saknas därför skäl att lagfästa principen (prop. 2010/11:165 s. 1074).

Undantag från principen om litis pendens

I vissa speciella situationer har det ansetts vara motiverat att kunna göra avsteg från principen om litis pendens, om det är till klar fördel för den enskilde att myndigheten ändrar beslutet i stället för att avvakta utgången av överklagandet (jämför prop. 1985/86:80 s. 77 och RÅ 1995 ref. 26). När det gäller ansökningar om godkännande för F-skatt har Högsta förvaltningsdomstolen ansett att Skatteverket får bevilja en ny ansökan, trots att överklagandet av ett tidigare beslut om avslag på en ansökan ännu inte slutligt har avgjorts av någon domstol. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att frågan om avsteg från principen om litis pendens skulle bedömas med hänsyn till det aktuella regelsystemets bakgrund och syfte (RÅ 2005 ref. 42).

När ett överklagande har överlämnats till en domstol bör man dock inte göra några avsteg från principen om litis pendens annat än i fall då det ursprungliga beslutet helt eller delvis ska ändras, d.v.s. då den nya ansökningen ska beviljas helt eller delvis. Det nya omprövningsbeslutet ska då skickas för kännedom till den domstol som handlägger överklagandet av det tidigare ärendet. Om ansökan beviljas helt ska domstolen avskriva målet på grund av att klagandens talan i sin helhet blivit tillgodosett genom Skatteverkets beslut. Om ansökan endast delvis beviljas ska domstolens prövning av överklagandet av det första beslutet begränsas till de delar som inte omfattas av Skatteverkets nya beslut. Om Skatteverket däremot inte tänker ändra det tidigare beslutet så ska ansökan avvisas med hänvisning till principen om litis pendens, i enlighet med huvudregeln.

Vissa beslut om bevissäkring och betalningssäkring är interimistiska i den meningen att Skatteverket så snart som möjligt och senast inom fem dagar ska ansöka hos förvaltningsrätten om den aktuella säkringsåtgärden (45 kap. 14 § SFL och 46 kap. 16 § SFL). Att handlingarna i ärendet överlämnas till förvaltningsrätten genom ansökan och inte efter överklagande spelar ingen roll, utan även i denna situation kan litis pendens uppkomma. Om litis pendens uppkommer ska Skatteverket normalt inte ompröva det underställda beslutet, såvida det inte rör sig om ett speciellt fall och en omprövning skulle vara till klar fördel för den enskilde, jämfört med att avvakta förvaltningsrättens prövning. Om granskningsledaren ändrar beslutet ska ansökan återkallas i motsvarande mån.

Hinder mot efterbeskattning två gånger i samma sakfråga

Skatteverket kan normalt fatta flera omprövningsbeslut i samma fråga så länge frågan inte avgjorts av en domstol (res judicata) eller är föremål för en överprövning i domstol (litis pendens). Ett viktigt undantag gäller i fråga om efterbeskattningsbeslut. Skatteverket får nämligen inte besluta om efterbeskattning om Skatteverket tidigare har beslutat om efterbeskattning i samma fråga (66 kap. 28 § SFL).

Omfattas en fråga av ett tidigare efterbeskattningsbeslut?

För att avgöra om en fråga omfattas av ett tidigare efterbeskattningsbeslut ska man göra en bedömning enligt de allmänna huvudprinciperna för hur man bestämmer saken. Detta innebär att om frågan är hänförlig till samma händelseförlopp och saksammanhang så omfattas den av det tidigare beslutet. Om frågan däremot exempelvis hänför sig till ett annat beskattningsår, en annan redovisningsperiod eller ett annat skatteslag, så omfattas den inte av det tidigare beslutet och man får fatta ett nytt efterbeskattningsbeslut.

Beslut med bristande motivering om efterbeskattningsrekvisiten

Ett omprövningsbeslut som fattas efter tvåårsfristen är per definition ett efterbeskattningsbeslut, även om Skatteverket inte uttryckligen har prövat rekvisiten för efterbeskattning (RÅ 1998 not. 106). Om en domstol upphäver ett sådant beslut kan Skatteverket inte fatta ett nytt efterbeskattningsbeslut i samma fråga (RÅ 2009 ref. 22). Om Skatteverket exempelvis i samband med ett överklagande upptäcker att ett beslut har en bristfällig motivering i fråga om efterbeskattningsrekvisiten, så är det inte möjligt att undanröja det bristfälliga beslutet och samtidigt fatta ett nytt efterbeskattningsbeslut. Skatteverket kan däremot förtydliga en bristfällig motivering genom det obligatoriska omprövningsbeslutet eller genom ett yttrande till domstolen.

Beslut på grund av grund av för sen eller utebliven deklaration är inte ett efterbeskattningsbeslut

Om den som är deklarationsskyldig lämnar deklaration efter utgången av året efter det kalenderår då beskattningsåret har gått ut, får ett beslut om omprövning till nackdel för den som beslutet gäller meddelas inom ett år från den dag då deklarationen kom in till Skatteverket (66 kap. 22 § första stycket SFL). Har den deklarationsskyldige inte lämnat någon deklaration alls får ett omprövningsbeslut till nackdel meddelas inom sex år från utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut (66 kap. 22 § första stycket SFL). Om deklaration har lämnats men inte i rätt tid är 66 kap. 22 § första stycket SFL tillämpligt (RÅ 2005 ref. 58).

Ett sådant beslut på grund av grund av för sen eller utebliven deklaration är inget efterbeskattningsbeslut, även om det fattas efter den ordinarie tvåårsfristen för omprövning.

Beslut om att inte efterbeskatta eller att vidta ytterligare åtgärder

Det förekommer ibland att Skatteverket fattar ett beslut att ”inte efterbeskatta” eller att ”inte vidta ytterligare åtgärder”. I vissa fall kan detta innebära att Skatteverket inte kan fatta ett nytt beslut i samma fråga. Anta att Skatteverket har gjort en revision och överväger vissa beloppsmässiga ändringar av beskattningen, men godtar den skattskyldiges invändningar och förklaringar. Ett beslut att inte gå vidare i ärendet blir då per definition ett beslut om efterbeskattning, även om Skatteverket inte har beslutat om några beskattningsåtgärder som leder till några beloppsmässiga ändringar. Skatteverket är därmed förhindrat att senare fatta ett nytt beslut i samma fråga. Om Skatteverket däremot har påbörjat en utredning och sedan upplyser den skattskyldige om att utredningen har lagts ned innan ett övervägande har skickats ut, så är det inte fråga om ett beslut om efterbeskattning. Skatteverket är då oförhindrat att fatta ett beslut om efterbeskattning i ett senare skede. Det avgörande är alltså om Skatteverket har kommit så långt i utredningen att Skatteverket har skickat ut ett övervägande att göra vissa beloppsmässiga ändringar.

Nya omständigheter som inte har kunnat beaktas tidigare är ett undantag

Det finns även vissa undantag som rör förbudet mot efterbeskattning av samma fråga. Om det efter en efterbeskattning kommer fram nya väsentliga omständigheter som inte har kunnat beaktas tidigare, så kan en förnyad efterbeskattning ändå ske. Så kan exempelvis vara fallet om det vid en revision kommer fram fakta som visar att en rörelse har haft en betydligt större omfattning än vad som tidigare har antagits. Detta undantag för Skatteverket kan jämställas med den skattskyldiges rätt till omprövning av en dom som fått laga kraft vid nytillkommande omständigheter, s.k. facta superveniens, trots huvudregeln om hinder mot omprövning vid res judicata (prop. 1989/90:74 s. 378). Enbart ny rättslig klassificering eller argumentation är däremot inte tillräckligt för att ett nytt efterbeskattningsbeslut ska få fattas (RÅ 1986 ref. 116).

Ändring av talan i domstol

Den som har överklagat ett beslut till domstol får enligt huvudregeln inte ändra sin talan (67 kap. 31 § SFL). Talan eller vad som kan sägas vara saken i målet, utgörs av det överklagade beslutet samt klagandens yrkande och de omständigheter som klaganden åberopar till stöd för yrkandet (prop. 1989/90:74 s. 370).

Att åberopa nya omständigheter eller nya rättsliga grunder är tillåtet

Det är tillåtet att åberopa nya fakta eller ny bevisning som stödjer ett yrkande, utan att talan ändras (67 kap. 31 § andra stycket 2 SFL). Det är även i regel tillåtet att åberopa en helt ny rättslig grund för ett visst yrkande. Avdrag för arbetsresor med egen bil ska t.ex. medges om det klart framgår att den skattskyldige, genom att använda egen bil i stället för allmänna transportmedel, regelmässigt gör en tidsvinst på sammanlagt minst två timmar. Avdrag för arbetsresor med egen bil ska också medges om bilen används i tjänsten minst 160 dagar under året, oavsett eventuell tidsvinst (12 kap. 27 § IL).

Anta att den skattskyldige har yrkat avdrag för resor mellan bostaden och arbetsplatsen med egen bil på grunden att det blir en tidsvinst på sammanlagt minst två timmar jämfört med allmänna transportmedel. Det finns då inget hinder för den skattskyldige att först i domstol åberopa att avdrag ska medges på grunden att bilen regelmässigt används i tjänsten, eftersom detta inte är en ändring av talan (prop. 1989/90:74 s. 417). Talan eller saken i detta exempel är fortfarande rätt till avdrag för arbetsresor, oavsett vilken grund som anges.

En inskränkning av talan är inte heller att anse som en ändring av talan (67 kap. 31 § 1 SFL). I förarbetena anges som exempel att det är tillåtet att ändra ett överklagande av rätten till ett omedelbart avdrag för inventarier, och i stället yrka ett värdeminskningsavdrag (prop. 1989/90:74 s. 417).

Nya omständigheter får åberopas i alla domstolsinstanser, men däremot får man endast beakta en omständighet eller ett bevis som klaganden åberopar först i Högsta förvaltningsdomstolen om det finns särskilda skäl (37 § FPL). Om nya omständigheter åberopas först i Högsta förvaltningsdomstolen ska dessa som huvudregel avvisas, även om de inte innebär att saken förändras. Bestämmelsen innebär en skärpning av instansordningsprincipen och skälet är att Högsta förvaltningsdomstolen ska fungera som en prejudikatsinstans.