Skepp och båtar

Vad menas med skepp och båtar?

Med skepp menas i LSE fartyg vars skrov har en största längd av minst tolv meter och en största bredd av minst fyra meter. Med båtar menas andra fartyg (1 kap. 6 § LSE).

Observera att definitionen av skepp och båtar i LSE inte längre överensstämmer med definitionen av skepp och båtar i sjölagen (1994:1009). Anledningen till att man valde att behålla indelningen i LSE var att beskattningen av fartygsbränsle annars indirekt skulle komma att ändras (prop. 2016/17:205 s. 42).

Förbrukning i skepp som används för annat än privat ändamål

Skattebefrielse medges för de flesta bränslen som förbrukas i skepp när skeppet inte används för privat ändamål. Skattebefrielsen framgår av olika bestämmelser i 6 a kap. och 9 kap. LSE beroende på vilket bränsleslag som förbrukats. Vilket bränsleslag det är fråga om har också betydelse för hur skattebefrielsen åstadkoms.

Vad som avses med privat ändamål definieras i 1 kap. 11 § LSE. Läs om vad som avses med privat ändamål.

Under Yrkesmässig jordbruks-, skogsbruks- eller vattenbruksverksamhet finns information om skattebefrielse för bränsle som förbrukas i skepp när detta används i sådan verksamhet.

Vilka bränsleslag kan skattebefrias?

Vid förbrukning i skepp när skeppet inte används för privat ändamål kan skattebefrielse medges för alla bränslen utom bränsle som avses i 2 kap. 1 § första stycket 3 b LSE (omärkt olja). Beroende på vilket bränsleslag som förbrukats är det olika bestämmelser som reglerar skattebefrielsen vid sådan användning av skeppet:

• Alla bränslen utom bensin och omärkt olja (6 a kap. 1 § 3 LSE).
• Bensin (9 kap. 3 § 1 LSE).

Skattebefrielse kan således inte medges för förbrukning av omärkt olja i skepp när skeppet använts för annat än privat ändamål.

Hur åstadkoms skattebefrielsen?

Hur skattebefrielsen åstadkoms regleras i kapitel 7, 8 och 9 LSE.

Skattebefrielse genom avdrag

Den som är skattskyldig får del av sin skattebefrielse genom att göra avdrag för skatt på bränsle som av den skattskyldige har förbrukats i ett skepp när skeppet inte har använts för privat ändamål. Avdragsrätten gäller skatt på alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja (6 a kap. 1 § 3 och 7 kap. 1 § 2 LSE).

Den som är skattskyldig får även göra avdrag för skatt på alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja som tagits emot av en skattebefriad förbrukare i enlighet med vad som framgår av dennes godkännande (7 kap. 1 § 3 LSE).

Avdrag kan även medges för skatt på alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja som tagits emot för förbrukning i skeppet (7 kap. 1 § 4 LSE).

Mer information om villkoren för avdragen finns under Avdrag.

Det finns bestämmelser om skattskyldighet för den som förvärvat bränsle för vilket antingen ingen skatt eller för låg skatt har betalats och som förbrukar bränslet i luftfartyg, skepp eller vissa båtar när dessa används för privat ändamål. Information om dessa bestämmelser finns under Den som förbrukar bränsle i skepp, båt eller luftfartyg vid användning för privat ändamål.

Skattebefrielse för en godkänd skattebefriad förbrukare

Den som är godkänd som skattebefriad förbrukare av bränsle i ett skepp när skeppet inte används för privat ändamål får från en skattskyldig ta emot bränsle utan skatt (8 kap. 1 § tredje stycket LSE). Det gäller alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja. Detta möjliggörs genom att den som är skattskyldig för bränslet får göra avdrag enligt bestämmelserna i 7 kap. 1 § 3 LSE.

Mer information om bestämmelserna för skattebefriade förbrukare finns under Skattebefriade förbrukare.

Skattebefrielse genom ansökan om återbetalning

Den som har förbrukat bränsle i skepp när detta inte används för privat ändamål kan efter ansökan få återbetalning av energi-, koldioxid- och svavelskatten om förbrukningen avser

• andra bränslen än omärkt olja eller bensin i skepp om hen inte är skattskyldig eller är skattebefriad förbrukare (9 kap. 2 § LSE)
• bensin (9 kap. 3 § 1 LSE).

För förbrukning av bensin i skepp när skeppet inte använts för privat ändamål finns enbart återbetalningsförfarandet för att åstadkomma skattebefrielse.

Vad som avses med privat ändamål definieras i 1 kap. 11 § LSE. Läs om vad som avses med privat ändamål.

Mer information om hur man ansöker om återbetalning av skatt och vilken förbrukning som får tas med i ansökan finns under ansökningsförfarande för återbetalning av skatt och kompensation.

Förbrukning i båtar med fiskelicens som används för annat än privat ändamål

För båtar för vilka fiskelicens som inte är begränsad till fiske enbart i enskilt vatten meddelats enligt fiskelagen (1993:787) medges skattebefrielse för de flesta bränslen som förbrukas i båtarna när båtarna inte används för privat ändamål. Skattebefrielsen framgår av olika bestämmelser i 6 a kap. och 9 kap. LSE beroende på vilket bränsleslag som förbrukats. Vilket bränsleslag det är fråga om har också betydelse för hur skattebefrielsen åstadkoms.

Vad som avses med privat ändamål definieras i 1 kap. 11 § LSE. Läs om vad som avses med privat ändamål.

Under Yrkesmässig jordbruks-, skogsbruks- eller vattenbruksverksamhet finns information om skattebefrielse för bränsle som förbrukas i båtar med fiskelicens enligt fiskelagen när båten används i sådan verksamhet.

Vilka bränsleslag kan skattebefrias?

Vid förbrukning i båt med fiskelicens enligt fiskelagen när båten inte används för privat ändamål kan skattebefrielse medges för alla bränslen utom bränsle som avses i 2 kap. 1 § första stycket 3 b LSE (omärkt olja). Beroende på vilket bränsleslag som förbrukats är det olika bestämmelser som reglerar skattebefrielsen vid sådan användning av båten:

• Alla bränslen utom bensin och omärkt olja (6 a kap. 1 § 4 LSE).
• Bensin (9 kap. 3 § 2 LSE).

Skattebefrielse kan således inte medges för förbrukning av omärkt olja i båt med fiskelicens när båten använts för annat än privat ändamål.

Hur åstadkoms skattebefrielsen?

Hur skattebefrielsen åstadkoms regleras i kapitel 7, 8 och 9 LSE.

Skattebefrielse genom avdrag

Den som är skattskyldig får del av sin skattebefrielse genom att göra avdrag för skatt på bränsle som av den skattskyldige har förbrukats i en båt med fiskelicens enligt fiskelagen när båten inte har använts för privat ändamål. Avdragsrätten gäller skatt på alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja (6 a kap. 1 § 4 och 7 kap. 1 § 2 LSE).

Den som är skattskyldig får även göra avdrag för skatt på alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja som tagits emot av en skattebefriad förbrukare i enlighet med vad som framgår av dennes godkännande (7 kap. 1 § 3 LSE).

Avdrag kan även medges för skatt på alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja som tagits emot för förbrukning i båt med fiskelicens (7 kap. 1 § 4 LSE).

Mer information om villkoren för avdragen finns under Avdrag.

Det finns bestämmelser om skattskyldighet för den som förvärvat bränsle för vilket antingen ingen skatt eller för låg skatt har betalats och som förbrukar bränslet i luftfartyg, skepp eller vissa båtar när dessa används för privat ändamål. Information om dessa bestämmelser finns under Den som förbrukar bränsle i skepp, båt eller luftfartyg vid användning för privat ändamål.

Skattebefrielse för en godkänd skattebefriad förbrukare

Den som är godkänd som skattebefriad förbrukare av bränsle i en båt med fiskelicens när båten inte används för privat ändamål får från en skattskyldig ta emot bränsle utan skatt (8 kap. 1 § tredje stycket LSE). Det gäller alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja. Detta möjliggörs genom att den som är skattskyldig för bränslet får göra avdrag enligt bestämmelserna i 7 kap. 1 § 3 LSE.

Mer information om bestämmelserna för skattebefriade förbrukare finns under Skattebefriade förbrukare.

Skattebefrielse genom ansökan om återbetalning

Den som har förbrukat bränsle i båt med fiskelicens enligt fiskelagen när den inte används för privat ändamål kan efter ansökan få återbetalning av energi-, koldioxid- och svavelskatt om förbrukningen avser

• andra bränslen än omärkt olja eller bensin i båt med fiskelicens om hen inte är skattskyldig eller är skattebefriad förbrukare (9 kap. 2 § LSE)
• bensin (9 kap. 3 § 2 LSE).

För förbrukning av bensin i båt med fiskelicens enligt fiskelagen när båten inte använts för privat ändamål finns enbart återbetalningsförfarandet för att åstadkomma skattebefrielse.

Vad som avses med privat ändamål definieras i 1 kap. 11 § LSE. Läs om vad som avses med privat ändamål.

Mer information om hur man ansöker om återbetalning av skatt och vilken förbrukning som får tas med i ansökan finns under ansökningsförfarande för återbetalning av skatt och kompensation.

Förbrukning i båtar med medgivande enligt 2 kap. 9 § LSE som används för annat än privat ändamål

Skattebefrielse medges för de flesta bränslen som förbrukas i båt som omfattas av ett särskilt medgivande om att bränsletanken får innehålla bränsle försett med märkämne (dispens) enligt 2 kap. 9 § LSE när båten inte används för privat ändamål. Skattebefrielsen framgår av olika bestämmelser i 6 a kap. och 9 kap. LSE beroende på vilket bränsleslag som förbrukats. Vilket bränsleslag det är fråga om har också betydelse för hur skattebefrielsen åstadkoms.

Vad som avses med privat ändamål definieras i 1 kap. 11 § LSE. Läs om vad som avses med privat ändamål.

Vilka bränsleslag kan skattebefrias?

Vid förbrukning i båt som omfattas av ett särskilt medgivande om att bränsletanken får innehålla bränsle försett med märkämne (dispens) enligt 2 kap. 9 § LSE får hel skattebefrielse medges för energiskatt, koldioxidskatt och svavelskatt på alla bränslen utom bensin och bränsle som avses i 2 kap. 1 § första stycket 3 b LSE (omärkt olja). Beroende på vilket bränsleslag som förbrukats är det olika bestämmelser som reglerar skattebefrielsen vid sådan användning av båten:

• Alla bränslen utom bensin och omärkt olja (6 a kap. 1 § 4 LSE).
• Bensin (9 kap. 3 § 3 LSE).
• Omärkt olja under förutsättning att båten inte omfattas av en fiskelicens som inte är begränsad till fiske enbart i enskilt vatten enligt fiskelagen (1993:787) (9 kap. 3 § 3 LSE).

Skattebefrielse för bensin som förbrukats i båtar som omfattas av ett särskilt medgivande om att bränsletanken får innehålla bränsle försett med märkämne (dispens) enligt 2 kap. 9 § LSE regleras endast genom bestämmelserna om återbetalning i 9 kap. 3 § 3 LSE. Båtar som omfattas av medgivande enligt 2 kap. 9 § LSE drivs normalt med märkt olja varför förbrukning av bensin i dessa båtar i praktiken inte torde bli aktuellt. Skattebefrielse gäller endast när båten inte används för privat ändamål.

Hur åstadkoms skattebefrielsen?

Hur skattebefrielsen åstadkoms regleras i kapitel 7, 8 och 9 LSE.

Skattebefrielse genom avdrag

Den som är skattskyldig får del av sin skattebefrielse genom att göra avdrag för skatt på bränsle som av den skattskyldige förbrukats i båt som omfattas av ett särskilt medgivande om att bränsletanken får innehålla bränsle försett med märkämne (dispens) enligt 2 kap. 9 § LSE när båten inte har använts för privat ändamål. Avdragsrätten gäller skatt på alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja (6 a kap. 1 § 4 och 7 kap. 1 § 2 LSE).

Den som är skattskyldig får även göra avdrag för skatt på alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja som tagits emot av en skattebefriad förbrukare i enlighet med vad som framgår av dennes godkännande (7 kap. 1 § 3 LSE).

Avdrag kan även medges för skatt på alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja som tagits emot för förbrukning i båt som omfattas av ett särskilt medgivande om att bränsletanken får innehålla bränsle försett med märkämne (dispens) enligt 2 kap. 9 § LSE (7 kap. 1 § 5 LSE).

Mer information om villkoren för avdragen finns under Avdrag.

Det finns bestämmelser om skattskyldighet för den som förvärvat bränsle för vilket antingen ingen skatt eller för låg skatt har betalats och som förbrukar bränslet i luftfartyg, skepp eller vissa båtar när dessa används för privat ändamål. Information om dessa bestämmelser finns under Den som förbrukar bränsle i skepp, båt eller luftfartyg vid användning för privat ändamål.

Mer information om villkoren för avdragen finns under avdrag.

Skattebefrielse för en godkänd skattebefriad förbrukare

Den som är godkänd som skattebefriad förbrukare av bränsle i en båt som omfattas av ett särskilt medgivande om att bränsletanken får innehålla bränsle försett med märkämne (dispens) enligt 2 kap. 9 § LSE när båten inte används för privat ändamål får från en skattskyldig ta emot bränsle utan skatt (8 kap. 1 § tredje stycket LSE). Det gäller alla bränsleslag utom bensin och omärkt olja. Detta möjliggörs genom att den som är skattskyldig för bränslet får göra avdrag enligt bestämmelserna i 7 kap. 1 § 3 LSE.

Mer information om bestämmelserna för skattebefriade förbrukare finns under Skattebefriade förbrukare.

Skattebefrielse genom ansökan om återbetalning

Den som har förbrukat bränsle i båt som omfattas av ett särskilt medgivande om att bränsletanken får innehålla bränsle försett med märkämne (dispens) enligt 2 kap. 9 § LSE när den inte används för privat ändamål kan efter ansökan få återbetalning av energi-, koldioxid- och svavelskatt om förbrukningen avser

• andra bränslen än omärkt olja eller bensin i båt med medgivande enligt 2 kap. 9 § LSE om hen inte är skattskyldig eller är skattebefriad förbrukare (9 kap. 2 § LSE)
• bensin (9 kap. 3 § 3 LSE).

För förbrukning av bensin i båt som omfattas av ett särskilt medgivande om att bränsletanken får innehålla bränsle försett med märkämne (dispens) enligt 2 kap. 9 § LSE när båten inte använts för privat ändamål finns enbart återbetalningsförfarandet för att åstadkomma skattebefrielse.

Vad som avses med privat ändamål definieras i 1 kap. 11 § LSE. Läs om vad som avses med privat ändamål.

Mer information om hur man ansöker om återbetalning av skatt och vilken förbrukning som får tas med i ansökan finns under ansökningsförfarande för återbetalning av skatt och kompensation.

Förbrukning i båtar som varken omfattas av fiskelicens enligt fiskelagen eller medgivande enligt 2 kap. 9 § LSE som används för annat än privat ändamål

Om båten varken omfattas av sådan fiskelicens enligt fiskelagen eller sådant medgivande enligt 2 kap. 9 § LSE som krävs för att det ska vara möjligt att köpa bränslet utan skatt direkt från leverantören, är förbrukaren hänvisad till att ansöka om återbetalning av skatten enligt 9 kap. 3 § 3 LSE. Detta gäller även när förbrukaren själv är skattskyldig för bränslet.

Skattebefrielse för förbrukningen medges endast om båten inte används för privat ändamål. Vad som avses med privat ändamål definieras i 1 kap. 11 § LSE.

Läs om vad som avses med privat ändamål.

Vilka bränsleslag kan skattebefrias?

För båtar som varken omfattas av fiskelicens enligt fiskelagen eller medgivande om att bränsletanken får innehålla bränsle försett med märkämne (dispens) enligt 2 kap. 9 § LSE kan skattebefrielse medges för alla bränsleslag utom för märkt olja (9 kap. 3 § 3 LSE).

Skattebefrielse medges således inte för märkt olja. För dessa båtar gäller ett förbud mot att ha märkta oljeprodukter i bränsletanken.

Hur åstadkoms skattebefrielsen?

Hur skattebefrielsen åstadkoms regleras i kapitel 9 LSE.

Den som har förbrukat annat bränsle än märkt olja i båt utan fiskelicens kan efter ansökan få återbetalning av energi-, koldioxid- och svavelskatt när båten inte använts för privat ändamål (9 kap. 3 § 3 LSE).

Vad som avses med privat ändamål definieras i 1 kap. 11 § LSE. Läs om vad som avses med privat ändamål.

Mer information om hur man ansöker om återbetalning av skatt finns under ansökningsförfarande för återbetalning av skatt och kompensation.

Vad menas med privat ändamål?

Vad som i LSE:s mening avses med användning av skepp, båtar och luftfartyg för privat ändamål framgår av 1 kap. 11 § LSE.

Med användning av skepp, båtar och luftfartyg för privat ändamål menas annan användning än

• transport av passagerare eller varor mot ersättning eller tillhandahållande av andra tjänster mot ersättning
• offentliga myndigheters användning eller användning för offentliga myndigheters räkning
• frivilliga försvarsorganisationers användning
• sjöräddning, brandövervakning och liknande verksamhet, eller övning och utbildning för sådan verksamhet, som utförs av ideella organisationer
• yrkesmässigt fiske.

Bestämmelserna har sin grund i energiskattedirektivet

Skattebefrielsebestämmelserna i LSE avseende bränsle som förbrukas i fartyg när dessa inte används för privat ändamål grundas på artiklarna 14.1 c och 15.1 f i energiskattedirektivet. Enligt artikel 14.1 c ska skattebefrielse beviljas för energiprodukter som levereras för användning som bränsle för sjöfart inom gemenskapens farvatten (inklusive fiske), annat än i privata nöjesfartyg. I artikel 15.1 f ges en möjlighet för medlemsstaterna att tillämpa motsvarande skattebefrielse även för inre vattenvägar. I Sverige har denna möjlighet utnyttjats och bestämmelserna i LSE om skattebefrielse av fartygsbränsle omfattar således både förbrukning inom gemenskapens farvatten och förbrukning på inre vattenvägar.

Uthyrning av skepp och båtar

Uthyrning av fartyg anses inte i sig vara användning för annat än privat ändamål. Skattebefrielsen är beroende av hur fartyget används av den som hyr det. Om den som hyr fartyget använder det för att transportera personer eller varor inom den egna verksamheten, för representationsändamål eller intern utbildning är förbrukningen inte skattebefriad. Om den som hyr fartyget däremot använder det för transport av varor eller personer eller utförande av tjänster mot ersättning är förbrukningen skattefri. Den som hyr eller chartrar ett fartyg och använder det för nöjesresor får således inte någon skattebefrielse. Det saknar betydelse om fartyget hyrs ut som en del i ett paket som också inkluderar besättning, bränsle och andra tjänster (jfr prop. 2014/15:40 s. 11).

Skatteverkets bedömning är att i detta sammanhang avser hyra respektive charter fall när ersättningen som betalas utgör hyra för egendomen i sig, d.v.s. fartyget. Detta framgår normalt av avtalet mellan parterna. Enbart den omständigheten att det endast är en person eller ett visst sällskap, t.ex. ett företags personal eller en familj, som transporteras innebär alltså inte att fartyget ska anses ha hyrts ut eller chartrats ut. Detta gäller även om det särskilt avtalats om att transporten ska vara begränsad på detta sätt. Motsvarande gäller när en varutransport avser varor för endast en transportkunds räkning. Se även exempel i avsnittet om tjänster mot ersättning.

Skatteverkets bedömning är att skattebefrielsen är beroende av hur fartyget används av den som hyr det oavsett om fartyget hyrs ut till företag eller privatpersoner och oavsett hur lång tid uthyrningen avser.

Transport av passagerare eller varor mot ersättning eller tillhandahållande av andra tjänster mot ersättning

Bränsle som används i ett fartyg i samband med ett företags affärsverksamhet är inte skattebefriat om inte den direkta avsikten med användningen är att tillhandahålla transporttjänster eller andra tjänster mot ersättning. Om ett företag äger eller hyr ett fartyg och använder det i sin näringsverksamhet för transport av varor eller personer anses användningen således vara för privat ändamål, om inte transporterna sker mot ersättning (jfr prop. 2014/15:40 s. 10).

Det är Skatteverkets bedömning att ett företags förflyttning av ett fartyg från den plats där fartyget befinner sig till den plats där företaget avtalat med kunden om att passagerare eller varor ska hämtas upp, får anses vara en naturlig del av transporten av passagerarna eller varorna. Detsamma gäller förflyttningen av fartyget till dess hemmahamn från platsen där passagerarna eller varorna avlämnats. Det bränsle som förbrukas för sådana förflyttningar omfattas därmed av skattebefrielsen om transporten av passagerarna eller varorna omfattas av skattebefrielsen för att den sker mot ersättning. Motsvarande gäller i de fall där man avtalat om att företaget mot ersättning ska tillhandahålla andra tjänster än transporttjänster.

Det anses dock vara fråga om användning av fartyget för privat ändamål om förflyttningen av fartyget till den aktuella platsen sker utan direkt samband med ett befintligt avtal om tillhandahållande av en tjänst mot ersättning. Det anses alltså vara fråga om användning av fartyget för privat ändamål om förflyttningen till den aktuella platsen sker enbart i förhoppning om att företaget, genom att fartyget befinner sig på den platsen, ska kunna få ett uppdrag om transport eller tillhandahållande av en annan tjänst mot ersättning. Detta gäller även om förflyttningen resulterar i att företaget efter att fartyget ankommit till platsen faktiskt får ett sådant uppdrag.

Skatteverket anser att omständigheten att ersättningen för transporten av passageraren eller passagerarna ingår i ersättningen för en annan tjänst inte i sig utgör något hinder mot att anse att transporten sker mot ersättning i den mening som avses i 1 kap. 11 § 1 LSE. Bestämmelserna i 1 kap. 11 § LSE gäller både fartyg och luftfartyg och Skatteverkets bedömning gäller därför både fartyg och luftfartyg.

Huruvida transporten av passageraren eller passagerarna sker mot ersättning har betydelse för tillämpningen av flera bestämmelser i LSE, bl.a. bestämmelser om skattebefrielse av fartygsbränsle. Vid tillämpningen av dessa bestämmelser kan exempelvis ett kvitto eller en faktura där det framgår att ersättningen för transporten av passageraren eller passagerarna ingår i ersättningen för den andra tjänsten utgöra en del av underlaget för bedömningen av om transport av passagerare kan anses ha skett mot ersättning i den mening som avses i 1 kap. 11 § 1 LSE.

Ersättningen ska vara av en viss storlek

Om ersättningen bara är symbolisk eller avsedd att täcka kostnaderna kan transporten inte anses ske mot ersättning. Ersättningen ska alltså vara av en viss storlek för att ändamålet ska anses som annat än privat ändamål (jfr prop. 2014/15:40 s. 11).

Av förarbetena framgår följande avseende luftfartyg. Kundrabatter och lockpriser som förekommer inom det reguljära linjeflyget kan aldrig innebära att dessa flygningar anses utförda för privat ändamål (jfr prop. 2014/15:40 s. 11). Skatteverkets bedömning är att motsvarande gäller även för fartyg eftersom bestämmelserna i 1 kap. 11 § LSE om vad som utgör användning för privat ändamål omfattar både fartyg och luftfartyg.

Exempel: Tjänster mot ersättning

Fartyg som utför transporttjänster i kommersiell sjöfart, i taxibåtstrafik eller annan person- eller godsbefordran mot ersättning omfattas av skattebefrielsen (jfr prop. 2014/15:40 s. 10).

Skatteverket anser att skattebefrielsen för taxibåtstrafik gäller för såväl båtar som går i linjetrafik som förbeställda taxibåtar. Detsamma gäller även när kunden beställer transport med en taxibåt som redan finns på plats.

Skatteverkets bedömning är att skattebefrielsen omfattar användning av fartyg för transport av passagerare vid bland annat fisketurer för fritidsfiskare, sälsafari, nöjesdykning och RIB-turer, under förutsättning att transporten sker mot ersättning.

Andra exempel på transporter som enligt Skatteverkets bedömning omfattas av skattebefrielsen är sådana som sker vid t.ex. bröllop eller s.k. teambuilding ombord på fartyg, under förutsättning att den sker mot ersättning (jfr EU-domstolen C-389/02, Deutsche See Bestattungs-Genossenschaft eG mot Hauptzollamt Kiel, om begravningstjänster till sjöss). Se även uthyrning skepp och båtar.

Exempel: Andra tjänster än transporttjänster

I författningskommentaren till 1 kap. 11 § 1 LSE uttalas att med andra tjänster än transport av passagerare eller varor avses sådana tjänster som inte tydligt kan definieras som varu- eller passagerartransporter, exempelvis bogsering av fartyg (prop. 2014/15:40 s. 19).

Sjöfartstjänster som exempelvis lotsning eller bogsering mot ersättning omfattas av skattebefrielsen, liksom andra typer av tjänster, t.ex. begravningstjänster till sjöss (EU-domstolen C-389/02, Deutsche See Bestattungs-Genossenschaft eG mot Hauptzollamt Kiel) (prop. 2014/15:40 s. 11).

Skatteverkets bedömning är att utbildningsanordnare som tillhandahåller utbildningstjänst, inklusive vattenskoter med bränsle, mot ersättning tillhandahåller tjänst för annat än privat ändamål. Bestämmelserna i 1 kap. 11 § LSE gäller både fartyg och luftfartyg, varför förarbetsuttalandet avseende utbildningstjänst för flyg bedöms gälla även för fartyg (jfr prop. 2014/15:40 s. 10 f.).

Skatteverkets bedömning är att följande tjänster är ytterligare exempel på sådana tjänster som omfattas av skattebefrielsen, under förutsättning att de sker mot ersättning:

• Utläggning av flytbryggor.
• Utläggning av bojvikter.
• Utläggning av sjökablar och sjöledningar.
• Bottenkartläggning med dykbåt inför utläggning av sjökablar och sjöledningar eller inför anläggning av havsbaserade vindkraftverk, oljeriggar eller gasledningar.
• Bogsering av egen mudderpråm vid utförande av muddring.
• Sjömätning.
• Skördande av musslor och alger.
• Upptagande och transport till land av fisk från fiskodling.

Rättsfall: Skattebefrielse för sugmudderverks manövrering

EU-domstolen har bedömt att begreppet sjöfart, i den mening som avses i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81/EEG, omfattar ett sugmudderverks manövrering under arbetet med att suga upp och dumpa materialen, d.v.s. för de förflyttningar som sker med anledning av utförande av muddringen. EU-domstolens bedömning innebar att mineraloljor som tillhandahölls för sådan användning inom gemenskapens farvatten skulle skattebefrias (C-391/05, Jan de Nul).

EU-domstolens prövning av begreppet sjöfart avser en bestämmelse i det numera upphävda direktivet 92/81/EEG. Begreppet sjöfart används dock på motsvarande sätt i artikel 14.1 c i energiskattedirektivet, vilket innebär att EU-domstolens bedömning är relevant även för innebörden av denna bestämmelse.

Bestämmelserna om skattebefrielse i LSE avseende bränsle som förbrukas i fartyg är inte uppdelade på förbrukning som sker inom gemenskapens farvatten respektive förbrukning som sker på inre vattenvägar. Bränsle av sådant slag som kan omfattas av skattebefrielse enligt de aktuella skattebefrielsebestämmelserna i LSE ska alltså skattebefrias om det används på det sätt som avses i EU-domstolens mål C-391/05.

Exempel: Transport mot ersättning eller i egen entreprenadverksamhet?

Bränsle som används i ett fartyg i samband med ett företags affärsverksamhet är inte skattebefriat om inte den direkta avsikten med användningen är att tillhandahålla transporttjänster eller andra tjänster mot ersättning. Om ett företag äger eller hyr ett fartyg och använder det i sin näringsverksamhet för transport av varor eller personer anses användningen således vara för privat ändamål, om inte transporterna sker mot ersättning (jfr prop. 2014/15:40 s. 10).

Skatteverkets bedömning är att även om kunden faktureras separat för transporten kan företagets transport av egen personal eller material som företaget använder vid utförandet av ett uppdrag mot ersättning, inte anses vara transport av passagerare eller varor mot ersättning. Exempelvis kan ett företag som har uppdrag från en kund att utföra byggarbete, inte anses bedriva transport av passagerare eller varor mot ersättning även om företaget på kundfakturan specificerar kostnaden för företagets transport av egen personal och använt byggmaterial till byggarbetsplatsen. Bränsle som förbrukas av ett företag i den egna verksamheten för transport av egen personal eller material som företaget använder vid utförande av ett uppdrag är alltså inte skattebefriat.

Offentliga myndigheters egen användning av skepp och båtar och användning av skepp och båtar för offentliga myndigheters räkning

Fartyg som används av offentliga myndigheter eller för offentliga myndigheters räkning kan förbruka skattebefriat bränsle. Till dessa hör militärens fartyg, Sjöfartsverkets, Kustbevakningens och Tullverkets fartyg, livräddningsbåtar och liknande (jfr prop. 2014/15:40 s. 11 ff.).

Av definitionen av användning av skepp och båtar för privat ändamål framgår att med sådan användning avses inte offentliga myndigheters användning av skepp och båtar och inte heller användning av skepp och båtar för offentliga myndigheters räkning (1 kap. 11 § 2 LSE).

All användning av skepp och båtar av offentliga myndigheter, eller för offentliga myndigheters räkning, anses således ske för annat än privat ändamål.

Vad menas med ” användning för offentliga myndigheters räkning”?

Skatteverket anser att uttrycket ”användning för offentliga myndigheters räkning” i 1 kap. 11 § 2 LSE, ska förstås så att det krävs att det finns ett uttryckligt uppdrag från en offentlig myndighet för att bestämmelsen ska vara tillämplig. Skatteverket anser att det är tillräckligt att man behöver använda skepp eller båt för att kunna utföra myndighetsuppdraget för att användningen ska anses ske på uppdrag av myndigheten. Om myndighetsuppdraget avser utförande av en viss tjänst är det således inte nödvändigt att skeppet eller båten används vid det direkta utförandet av tjänsten, utan det räcker att användningen utgör en förutsättning för att kunna utföra tjänsten.

Skatteverket anser att en jordbrukare som använder ett skepp eller en båt för att i sin jordbruksverksamhet sköta betesmarker och slåtterängar i enlighet med sitt åtagande inom Landsbygdsprogrammet 2014−2020, inte kan anses ha använt skeppet eller båten för en offentlig myndighets räkning i den mening som avses i 1 kap. 11 § 2 LSE. Skatteverket anser att miljöersättningen har ett så allmänt syfte att omständigheten att det är en offentlig myndighet som fastställer åtagandeplanen och betalar ut miljöersättningen inte medför att det ska anses ha uppstått ett uttryckligt uppdrag mellan jordbrukaren och den offentliga myndigheten.

Enligt Skatteverkets uppfattning ska ett fartyg som använts av ett aktiebolag vars enda ägare är en eller flera kommuner, anses ha använts för en offentlig myndighets räkning och därmed för annat än privat ändamål i den mening som avses i 1 kap. 11 § LSE.

Omständigheten att en stiftelse styrs av bara en kommun, ett landsting eller av två eller flera av dessa tillsammans, innebär inte att stiftelsen anses vara en offentlig myndighet. Skatteverket anser därför att skepp eller båtar som har använts av en sådan stiftelse inte kan anses ha använts av en offentlig myndighet.

Skatteverket anser att omständigheten att en stiftelse styrs av bara en kommun, ett landsting eller av två eller flera av dessa tillsammans, innebär att det ska anses finnas ett sådant uttryckligt uppdrag som krävs för att ett skepp eller en båt ska kunna anses ha använts för en offentlig myndighets räkning. Skepp och båtar som har använts av en sådan stiftelse har därmed använts för annat än privat ändamål i den mening som avses i 1 kap. 11 § LSE.

Enligt Skatteverkets uppfattning anses en stiftelse i detta sammanhang vara styrd av bara en kommun, ett landsting eller två eller flera av dessa tillsammans, om

• fullmäktige har fastställt det kommunala ändamålet för verksamheten
• det fastställda kommunala ändamålet och de kommunala befogenheterna som utgör ram för verksamheten har angetts i stiftelseförordnandet eller stiftelseurkunden
• samtliga styrelseledamöter har utsetts av fullmäktige
• det har angetts i stiftelseförordnandet eller stiftelseurkunden att fullmäktige får ta ställning till sådana beslut i verksamheten som är av principiell beskaffenhet eller annars av större vikt innan de fattas.

Med styrelseledamöter avses här inte sådana adjungerade ledamöter som i vissa fall deltar på styrelsemöten och som inte har rösträtt. En stiftelse kan således anses vara styrd av bara en kommun, ett landsting eller två eller flera av dessa tillsammans även om sådana adjungerade ledamöter utan rösträtt har utsetts av någon annan än fullmäktige.

Frivilliga försvarsorganisationers användning av skepp och båtar

Vad som är en frivillig försvarsorganisation följer av förordningen (1994:524) om frivillig försvarsverksamhet (jfr prop. 2014/15:40 s. 19).

De frivilliga försvarsorganisationernas verksamhet anses ske för offentliga myndigheters räkning, i den mening som avses i artikel 14.1 b i energiskattedirektivet, även när uppdrag från myndighet saknas. Skälen för detta är följande. Sådana försvarsorganisationer som omfattas av förordningen (1994:524) om frivillig försvarsverksamhet samverkar med myndigheter och utför regelbundet olika myndighetsuppdrag. De agerar många gånger inom myndigheternas verksamhetsområden och kompletterar på så sätt myndigheternas egen verksamhet. Att sådana organisationer övar och utbildar sig för att kunna utföra myndighetsuppdrag får anses vara en nödvändig del i deras verksamhet (jfr prop. 2014/15:40 s. 12).

Skatteverket anser att ett luftfartyg, ett skepp eller en båt som har använts av en medlemsorganisation inom en frivillig försvarsorganisations verksamhetsområde, har använts av en frivillig försvarsorganisation och därmed för annat än privat ändamål i den mening som avses i 1 kap. 11 § 3 LSE.

Ideella organisationers användning av skepp och båtar

Utöver de organisationer som omfattas av förordningen (1994:524) om frivillig försvarsverksamhet finns andra ideella organisationer som utför sjöräddning, brandövervakning och liknande. Denna verksamhet sker ibland på uppdrag av myndigheter och ibland på frivillig basis. När myndighetsuppdrag finns är förbrukningen skattefri. De uppdrag som utförs på frivillig basis ligger dock i många fall inom myndigheternas verksamhetsområde och är till nytta för samhället. Sådan verksamhet anses ske för offentlig myndighets räkning, i den mening som avses i artikel 14.1 b i energiskattedirektivet, även om myndighetsuppdrag saknas. För dessa organisationer gäller skattebefrielsen när de utför uppgifter som ligger inom myndigheternas verksamhetsområde, så som sjöräddning, och kompletterar myndigheternas verksamhet i dessa avseenden, eller när de övar och utbildar sig inför sådan verksamhet. För att skattebefrielse ska kunna ges krävs att organisationen i fråga agerar inom ramen för viktiga samhällsfunktioner som krisberedskap eller räddningsverksamhet. Idrottsverksamhet, scoutverksamhet, välgörenhet och liknande ideell verksamhet kan således inte omfattas av skattebefrielsen. Det krävs inte att verksamheten erhåller offentligt bidrag eller ersättning från myndigheter för att skattebefrielsen ska gälla (jfr prop. 2014/15:40 s. 13).

Yrkesmässigt fiske

Användning av fartyg för yrkesmässigt fiske anses inte vara för privat ändamål.

I förarbetena uttalas följande avseende yrkesmässigt fiske:

När det gäller fiske sker i normalfallet inte själva transporten av fartyget (med fiskaren och med eller utan fisk) eller själva utförandet av fisket mot ersättning. I stället är det den eventuella fångsten som ger ersättning. Enligt regeringens uppfattning kan det inte uppställas något krav på att varje fisketur ska ge en fångst som säljs för att skattebefriat bränsle ska få användas. Det ligger dock nära till hands att anta i vart fall att syftet med fisket ska vara att sälja fångsten och att fiskeverksamheten ska ge en viss inkomst för att det ska vara fråga om yrkesmässigt fiske enligt energiskattedirektivet. Detta är också i linje med bestämmelserna på fiskelagstiftningens område som redogjorts för ovan. Den närmare tolkningen av kommersiellt eller yrkesmässigt fiske enligt energiskattedirektivet är dock inte klarlagd och får överlämnas till rättstillämpningen, ytterst till EU-domstolen. Tills vidare får ledning tas från bestämmelsen i 1 kap. 4 § LSE. Av denna bestämmelse följer att en verksamhet är yrkesmässig, om den utgör näringsverksamhet enligt 13 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), eller bedrivs i former som är jämförliga med en till sådan näringsverksamhet hänförlig rörelse och ersättningen för omsättningen i verksamheten under ett kalenderår överstiger 30 000 kronor.

Båtar med fiskelicens (tidigare fartygstillstånd) får förbruka skattefritt bränsle enligt 6 a kap. 1 § 4 LSE, när båten inte används för privat ändamål. Av fiskelagens regler framgår att förutsättningarna för att bevilja fiskelicens är bl.a. att fisket sker i näringsverksamhet och att fartyget är registrerat som fiskefartyg i fartygsregistret (30 § första stycket 1 och 3 fiskelagen). Sådant fiske som sker med stöd av fiskelicens är därför i normalfallet att anse som yrkesmässigt fiske enligt LSE.

Även fiske som bedrivs med personlig fiskelicens bör vara att anse som yrkesmässigt fiske enligt LSE, eftersom det krävs att fisket bedrivs i näringsverksamhet för att personlig fiskelicens ska beviljas (30 § andra stycket fiskelagen). Även fiske som sker utan licens kan anses vara yrkesmässigt enligt LSE. Ett sådant exempel är insjöfiskare som fiskar med redskap som är tillåtna för fritidsfiskare eller med stöd av enskild fiskerätt, och säljer fisken. I dessa, sannolikt få, fall får en bedömning ske om förutsättningarna i 1 kap. 4 § LSE är uppfyllda (prop. 2014/15:40 s. 14–15).

Skattebefrielsen för bränsle som förbrukas i fartyg vid yrkesmässigt fiske omfattar inte förbrukning vid användning av fartyg inom eget vattenbruk, t.ex. odling av fisk eller musslor. Se dock exempel ovan avseende skattebefrielse när någon använder fartyg för att mot ersättning skörda odlade musslor eller ta upp och föra i land fisk från fiskodling.

Yrkesmässig jordbruks-, skogsbruks- eller vattenbruksverksamhet, förbrukning för drift av skepp och vissa båtar

Om bränsle som avses i 2 kap. 1 § första stycket 3 b LSE (omärkt olja) förbrukas för drift av skepp och båtar utan medgivande enligt 2 kap. 9 § LSE (dispens) medges befrielse från koldioxidskatt med 2 456 kr per kubikmeter om det förbrukas i yrkesmässig jordbruks-, skogsbruks- eller vattenbruksverksamhet (6 a kap. 2 a § första stycket LSE).

För sådan förbrukning som avses i första stycket ska även befrielse från energiskatt medges med 1 470 kronor per kubikmeter (6 a kap. 2 a § andra stycket LSE).

När det gäller skepp och båtar för vilka fiskelicens som inte är begränsad till fiske enbart i enskilt vatten meddelats enligt fiskelagen (1993:787) medges skattebefrielse enligt första stycket också för bränsle som avses i 2 kap. 1 § första stycket 3 a, d.v.s. märkt bränsle (6 a kap. 2 a § tredje stycket LSE).

Bestämmelsen i andra stycket gäller inte för dieselolja som försetts med märk- och färgämnen för drift av skepp och båtar med fiskelicens (jfr prop. 2021/22:269 s. 48). Ingen befrielse för energiskatten medges därmed för sådan dieselolja.

Begreppet jordbruksverksamhet omfattar även växthusodling (jfr prop. 2015/16:159 s. 51). Bestämmelserna i 6 a kap. 2 a § LSE om skattebefrielse för yrkesmässig jordbruksverksamhet gäller därmed även yrkesmässig växthusodling.

Bestämmelserna om skattebefrielse i 6 a kap. 2 a § LSE gäller även för vissa motordrivna fordon. Information om denna skattebefrielse finns under Yrkesmässig jordbruks-, skogsbruks- och vattenbruksverksamhet.

Skattebefrielsen kan begränsas i vissa fall

Befrielse från skatt enligt denna paragraf får högst uppgå till de skattebelopp som gäller vid skattskyldighetens inträde för det förbrukade bränslet (6 a kap. 2 a § fjärde stycket LSE).

Bestämmelsen innebär att skattebefrielse aldrig kan medges med högre belopp än de skattesatser som gäller vid skattskyldighetens inträde för det förbrukade bränslet. Detta kan illustreras med följande exempel. Om förbrukaren köpt in diesel i miljöklass 1 för vilken skattskyldigheten inträtt under juli 2022, dvs. när koldioxidskattesatsen och energiskattesatsen är 2 292 respektive 1 061 kronor per kubikmeter, och förbrukar det aktuella bränslet under oktober 2022 får skattebefrielse inte medges med mer än 2 292 respektive 1 061 kronor per kubikmeter (jfr prop. 2021/22:270 s. 23).

Vissa statsstödsvillkor måste uppfyllas

Skattebefrielsen omfattas av reglerna om statligt stöd, men är uppdelad på två olika stödordningar. Med anledning av EU:s regler om statligt stöd finns det därför särskilda villkor som måste vara uppfyllda för att man ska få skattebefrielsen. Skattebefrielsen för jordbruks- och skogsbruksverksamhet utgör en stödordning enligt 1 kap. 11 a § 3 LSE. Skattebefrielsen för vattenbruksverksamhet utgör en stödordning enligt 1 kap. 11 a § 4 LSE.

Hur åstadkoms skattebefrielsen?

Den som inte är skattskyldig eller skattebefriad förbrukare kan ansöka om återbetalning för förbrukning av omärkt eller märkt olja som förbrukats i skepp eller vissa båtar när skeppet eller båten använts i yrkesmässig jordbruks-, skogsbruks- eller vattenbruksverksamhet (9 kap. 2 § LSE).

Mer information om hur man ansöker om återbetalning av skatt och vilken förbrukning som får tas med i ansökan finns under ansökningsförfarande för återbetalning av skatt och kompensation.