Idrottslig verksamhet, mervärdesskatt

1 Sammanfattning

Omsättning av tjänster som innebär att någon ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet är undantagen från skatteplikt om säljaren är staten, en kommun eller en allmännyttig ideell förening. Om sådana tjänster tillhandahålls av någon annan är omsättningen av dem skattepliktig med en skattesats på 6 procent.

Vad som avses med att någon ska ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet är själva tillhandahållandet av den idrottsliga aktiviteten till deltagarna mot en deltagaravgift.

Avgörande för bedömningen är om det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att utöva sport eller idrott. Det är den genomsnittlige utövarens syfte med aktiviteten som ska beaktas och inte den enskilda utövarens syfte. Att en aktivitet är fysiskt krävande innebär inte i sig att det är en idrottslig verksamhet.

Verksamheter som ingår i något av Riksidrottsförbundets medlemsförbund kan enligt Skatteverkets uppfattning presumeras vara idrottslig verksamhet. Det huvudsakliga syftet med dessa aktiviteter får anses vara att utöva sport eller idrott. En förutsättning är dock att verksamheten bedrivs på det sätt som medlemsförbundet i fråga har angett för den specifika idrottsgrenen.

Skatteverket ger i detta ställningstagande sin syn på hur olika aktiviteter ska bedömas i mervärdesskattehänseende.

Detta ställningstagande ersätter följande ställningstaganden.

• Tillämplig skattesats för verksamhet vid äventyrsbanor, dnr 130 330506-04/1152
• Tillämplig skattesats vid tillhandahållande av kurser i kundaliniyoga, dnr 130 330591-04/1152
• Skattesats för qigong, idrott eller ej, dnr 130 544322-04/113
• Mervärdesskatt, upplåtelse av golfsimulator, dnr 131 226161-08/111
• Mervärdesskatt, skattesats på s.k. turridning, dnr 131 780838-07/111
• Idrottstjänster – skatteplikt och skattesats, dnr 131 402676-08/111
• Skattesats för fotbollsgolf, dnr 130 744903-04/111
• Skattesats för dansskolor, dnr 131 579264-09/111

Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av rättsutvecklingen och i syfte att ytterligare förtydliga vad som avses med idrottslig verksamhet. Detta ställningstagande innebär också en ändring på så sätt att fotbollsgolf kan vara en idrottslig verksamhet eftersom fotbollsgolf numera ingår som en gren i Svenska Golfförbundet (avsnitt 4.1.1). Detta ställningstagande innebär även en ändring när det gäller terrängridning som inte ingår som en integrerad del i en ridskoleverksamhet. Om det huvudsakliga syftet med terrängridningen är att ge utövarna instruktioner i ridsport för att bli en bättre ryttare är det en idrottslig verksamhet (avsnitt 4.1.2).

2 Frågeställning

Skatteverket får regelbundet frågor om olika slags aktiviteter ska bedömas som idrottslig verksamhet eller inte. Det framgår inte klart av mervärdesskattelagen (1994:200), ML, vad som avses med idrottslig verksamhet. Skatteverket ger därför i detta ställningstagande sin syn på hur begreppet ska tolkas.

Detta ställningstagande ersätter följande ställningstaganden.

• Tillämplig skattesats för verksamhet vid äventyrsbanor, dnr 130 330506-04/1152
• Tillämplig skattesats vid tillhandahållande av kurser i kundaliniyoga, dnr 130 330591-04/1152
• Skattesats för qigong, idrott eller ej, dnr 130 544322-04/113
• Mervärdesskatt, upplåtelse av golfsimulator, dnr 131 226161-08/111
• Mervärdesskatt, skattesats på s.k. turridning, dnr 131 780838-07/111
• Idrottstjänster – skatteplikt och skattesats, dnr 131 402676-08/111
• Skattesats för fotbollsgolf, dnr 130 744903-04/111
• Skattesats för dansskolor, dnr 131 579264-09/111

Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av rättsutvecklingen och i syfte att ytterligare förtydliga vad som avses med idrottslig verksamhet. Detta ställningstagande innebär också en ändring på så sätt att fotbollsgolf kan vara en idrottslig verksamhet eftersom fotbollsgolf numera ingår som en gren i Svenska Golfförbundet (avsnitt 4.1.1). Detta ställningstagande innebär även en ändring när det gäller terrängridning som inte ingår som en integrerad del i en ridskoleverksamhet. Om det huvudsakliga syftet med terrängridningen är att ge utövarna instruktioner i ridsport för att bli en bättre ryttare är det en idrottslig verksamhet (avsnitt 4.1.2).

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Bestämmelser och förarbeten

Från skatteplikt undantas bl.a. tjänster som innebär att någon bereds tillfälle att utöva idrottslig verksamhet. En förutsättning är att tjänsten omsätts av staten, en kommun eller en allmännyttig ideell förening (3 kap. 11 a § första stycket ML).

Om sådana tjänster tillhandahålls av någon annan är omsättningen av dem skattepliktig med en skattesats på 6 procent (7 kap. 1 § tredje stycket 10 ML).

Om tillhandahållandet av tjänsten inte uppfyller kraven för att vara idrottslig verksamhet sker beskattning i stället enligt skattesatsen 25 procent (7 kap. 1 § första stycket ML).

Medlemsstaterna ska undanta vissa tillhandahållanden av tjänster med nära anknytning till idrottslig eller fysisk träning vilka görs av organisationer utan vinstsyfte till personer som ägnar sig åt idrott eller fysisk träning (artikel 132.1 m i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

Enligt artikel 98.2 jämförd med punkt 14 i bilaga III i mervärdesskattedirektivet får en reducerad skattesats tillämpas i fråga om utnyttjande av sportanläggningar.

Av förarbetena framgår att begreppet idrottslig verksamhet kan förorsaka vissa gränsdragningsproblem. Någon enhetlig och heltäckande definition finns inte och kan knappast skapas för alla situationer. I stora delar måste bedömningen av vad som är sport eller idrott i mervärdesskattelagens mening överlämnas till rättstillämpningen. Det är framförallt svårt att avgöra vad som är sport och idrott respektive vad som är rekreation, nöje och förströelse (prop. 1996/97:10, s. 53-54).

I förarbetena ges några exempel på idrottslig verksamhet. Utnyttjande av en simhall för simning får anses som sport eller idrott medan ett besök på ett nöjesbad måste ses som rekreation. På samma sätt kan inte go-cartåkning på t.ex. tivoli anses som sport eller idrott. Av nämnda fall framgår således att aktivitetens syfte i allmänhet att bedriva sport eller idrott på en här för avsedd anläggning är viktig vid bedömningen av om det är fråga om en idrottstjänst eller inte. Den enskilda besökarens syfte med aktiviteten kan således inte tillmätas någon betydelse. Det kan vidare presumeras att kurser som anordnas i olika sällskapsdanser, utan en direkt koppling till tävlingsverksamhet, inte är sport eller idrott. Med utövande av idrottslig verksamhet avses inte enbart praktiskt utövande av sport eller idrott. Även sådan idrottslig verksamhet som, förutom det huvudsakliga praktiska momentet, till mindre delar består av ett teoretiskt moment med instruktion eller handledning av ledare kan undantas från skatteplikt (prop. 1996/97:10, s. 54).

Av förarbetena framgår också att tillträde till golfbanor och avgifter avseende ridning i ridskola och startavgifter för deltagande i löpar- och skidlopp är ytterligare exempel på sport eller idrott (prop. 1996/97:10, s. 41).

3.2 Rättspraxis

Det förhållandet att idrottstjänster omsätts till en arbetsgivare för att användas av de anställda medför inte att en annan skattesats än 6 procent ska tas ut på tillhandahållandet (RÅ 2007 ref. 39).

En anläggning för barn upp till 15 år har ansetts till sin karaktär vara en förströelse- eller nöjesattraktion för barn och ungdomar. Det var således inte fråga om en idrottslig verksamhet. På anläggningen kunde ett stort antal olika aktiviteter utövas såsom basket, hockey och fotboll. Inom anläggningen fanns även ett par lekutrymmen för yngre barn (RÅ 2009 not. 145).

Flygutbildning har inte ansetts vara idrottslig verksamhet. Bolaget bedrev flygutbildning och tillhandahöll tjänster avseende ”flygskolning”, ”flygträning” och ”periodisk flygträning”. Bolagets verksamhet syftade till att på samma sätt som t.ex. motsvarande utbildning för innehav av bilkörkort ge eleven grundläggande teoretisk och praktisk utbildning för att uppfylla de krav på kunskaper, erfarenhet och skicklighet som fastställts för innehav av sådant certifikat. Bolagets verksamhet syftade också till träning och kontroll av certifikatsinnehavaren för fortsatt innehav. Den som genomgick en sådan utbildning eller träning och kontroll ansågs inte utöva idrottslig verksamhet (SRN 1997-10-21).

Agility, som innebär att en hund ska genomföra en hinderbana på så kort tid som möjligt och utan att göra fel, har ansetts utgöra idrottslig verksamhet. Det är föraren som leder hunden genom banan och såväl föraren som hunden är aktiva och förbättrar sina prestationer genom träning (KRNG 2016-09-26, mål nr 2385-15).

Artikel 132.1 m i mervärdesskattedirektivet omfattar idrottslig och fysisk träning i allmänhet. Med beaktande av denna ordalydelse är inte syftet med bestämmelsen att endast vissa slag av idrott ska omfattas av undantaget. På samma sätt krävs inte heller att idrottsverksamheten ska utövas på en bestämd nivå, till exempel på professionell nivå. Inte heller krävs det att idrottsverksamheten i fråga utövas på ett bestämt sätt, det vill säga regelbundet eller organiserat, eller i syfte att delta i idrottstävlingar, under förutsättning att utövandet av denna verksamhet inte är att beteckna som ren rekreation eller nöje (C-18/12, Zamberk, punkterna 21-22).

4 Bedömning

Omsättning av tjänster som innebär att någon ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet är undantagen från skatteplikt om tjänsten tillhandahålls av staten, en kommun eller en allmännyttig ideell förening. Om den idrottsliga verksamheten bedrivs kommersiellt, t.ex. av ett aktiebolag, är omsättningen skattepliktig. Skattesatsen är i så fall 6 procent.

Vem som är köpare av tjänsten saknar betydelse. Det finns inte något krav på att tjänsten måste omsättas till den eller de idrottsutövare som kommer i åtnjutande av tjänsten.

Vad som avses med att någon ska ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet är själva tillhandahållandet av den idrottsliga aktiviteten till deltagarna mot en deltagaravgift.

Avgörande för bedömningen är om det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att utöva sport eller idrott. Det är den genomsnittlige utövarens syfte med aktiviteten som ska beaktas och inte den enskilda utövarens syfte. Att en aktivitet är fysiskt krävande innebär inte i sig att det är en idrottslig verksamhet.

Begreppet omfattar idrottslig träning i allmänhet. Det finns inte något krav att aktiviteten ska utövas på en bestämd nivå, t.ex. på professionell nivå. Det krävs inte heller att den utövas på ett bestämt sätt, d.v.s. regelbundet eller organiserat, eller i syfte att delta i idrottstävlingar. En förutsättning är dock att utövandet av aktiviteten inte är att beteckna som förströelse, rekreation eller nöje.

Skillnaden mellan vad som är idrottslig träning i allmänhet och vad som är förströelse, rekreation eller nöje kan vara mycket liten. En helhetsbedömning måste därför göras utifrån samtliga omständigheter i det enskilda fallet om det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att den genomsnittlige deltagaren ska få utöva sport eller idrott.

Skatteverket ger nedan sin syn på hur olika aktiviteter ska bedömas i mervärdesskattehänseende.

4.1 Verksamheter som ingår i ett medlemsförbund till Riksidrottsförbundet

Riksidrottsförbundet anger i sitt idéprogram att idrott är fysisk aktivitet som utförs för att kunna ha roligt, må bra och prestera mera, att idrott består av träning och lek, tävling och uppvisning samt att idrotten ger fysisk, psykisk, social och kulturell utveckling.

Riksidrottsförbundet består av ett antal medlemsförbund som huvudsakligen är organiserade utifrån olika idrotter. Verksamheter som ingår i något av dessa medlemsförbund kan enligt Skatteverkets uppfattning presumeras vara idrottslig verksamhet enligt ML. Det huvudsakliga syftet med dessa aktiviteter får anses vara att utöva sport eller idrott. En förutsättning är dock att verksamheten bedrivs på det sätt som medlemsförbundet i fråga har angett för den specifika idrottsgrenen.

4.1.1 Verksamheten bedrivs i en lokal eller på en anläggning

Om verksamheten bedrivs i en lokal eller på en anläggning ska lokalen eller anläggningen vara utformad för den specifika idrotten för att det ska vara en idrottslig verksamhet. Med lokal avses även del av en lokal. Det finns aktiviteter som kan utövas både i en lokal eller på en anläggning som utformats för att uppfylla särskilda regler för tävlingsspel och i en lokal eller på en anläggning som har utformats för aktiviteter som har karaktär av förströelse, rekreation eller nöje.

För att det ska vara fråga om en idrottslig verksamhet krävs det att lokalen eller anläggningen är särskilt inredd för idrottsutövning. En helhetsbedömning ska göras utifrån utformningen av den aktuella lokalen eller anläggningen. Hänsyn ska då tas till vilka installationer som finns och deras betydelse för utövandet av den idrottsliga verksamheten.

En bedömning ska således göras om lokalen eller anläggningen är utformad för den specifika idrotten. Det kan innebära att för vissa idrotter krävs det en lokal eller anläggning med större installationer än för andra idrotter.

Riksidrottsförbundets olika medlemsförbund kan ha regler för vad som ska anses vara en godkänd lokal eller anläggning för tävling och träning. Skatteverket anser att dessa regler ska ligga till grund för bedömningen av om en viss lokal eller anläggning är utformad för den aktuella idrotten. Det saknar betydelse om lokalen eller anläggningen också har godkänts för idrotten i fråga.

Två kriterier ska enligt Skatteverket vara uppfyllda för att lokalen eller anläggningen ska anses utformad för den specifika idrotten.

1. Lokalen eller anläggningen uppfyller de regler som medlemsförbundet har ställt upp för den specifika idrottsgrenen.
2. Det är möjligt att utöva idrotten genom att tävla eller träna i lokalen eller på anläggningen.

Det betyder att när det gäller aktiviteter som t.ex. fotbollsgolf, bangolf, bowling eller boule så är det en idrottslig verksamhet om anläggningen uppfyller respektive medlemsförbunds regler för tävling och träning och att det är möjligt att utöva dessa idrotter på anläggningen i fråga. Fotbollsgolf är en gren som ingår i Svenska Golfförbundet, bangolf ingår i Svenska Bangolfförbundet, bowling ingår i Svenska Bowlingförbundet och boule ingår i Svenska Bouleförbundet.

Det är vanligt att banor som uppfyller Svenska Bowlingförbundets regler för godkända banor används både för sportbowling och för bowling med olika slags tema som inte uppfyller de regler som förbundet angett för idrotten. Ett exempel på ett sådant tema är discobowling. Vid utövande av discobowling släcks ofta belysningen ned, hög musik spelas och det kan även förekomma ljusshow av olika slag. Under sådana omständigheter är det inte möjligt att utöva bowling på det sätt som förbundet angett för idrotten. Det huvudsakliga syftet med sådan discobowling är inte att deltagaren ska få utöva sport eller idrott. En liknande bedömning ska göras för andra typer av idrotter som bedrivs med ett särskilt tema som innebär att de regler som förbundet i fråga angett för idrotten inte uppfylls.

Biljard kan utövas på restauranger, pubar eller i biljardhallar. Utövande av biljard utgör idrottslig verksamhet om biljardbordet uppfyller Svenska Biljardförbundets regler för att användas vid tävlingar och om lokalen är lämplig för sådant tävlingsspel eller träning. En sådan lokal får anses utformad för den specifika idrotten. En restaurang som har ett biljardbord är som utgångspunkt inte en lämplig lokal för tävling eller träning. Det betyder att när en avgift tas ut för biljardspel på t.ex. en restaurang som har ett biljardbord är det inte en idrottslig verksamhet som tillhandahålls. Detta gäller oavsett om biljardbordet uppfyller Svenska Biljardförbundets regler för tävlingsspel eller inte.

Det finns medlemsförbund som inte har ställt upp några regler för hur anläggningar som enbart används för träning ska vara utformade. En sådan anläggning får ändå anses vara utformad för den specifika idrotten om installationerna är sådana att utövaren ges möjlighet att träna olika moment i idrotten i fråga. Driving range är till exempel en anläggning som kan finnas i nära anslutning till en golfbana och får därmed anses vara utformad för träning i golfspel. Detsamma gäller för driving range som inte ligger i anslutning till en golfbana.

4.1.2 Verksamheten bedrivs utan någon lokal eller anläggning

Det förekommer att verksamheter bedrivs helt eller delvis utan lokal eller anläggning. Ett exempel är ridsport som ingår i Svenska Ridsportförbundet. Träning i ridsport utövas normalt i ett ridhus eller på en anläggning men träning kan även utövas i terrängen. När sådan form av ridning ingår som en integrerad del i en ridskolas ordinarie ridskoleverksamhet så är det huvudsakliga syftet med aktiviteten att deltagarna ska få utöva idrottslig verksamhet.

För andra arrangemang av ridning i terräng som tillhandahålls mot särskild avgift får en bedömning göras i varje enskilt fall om det huvudsakliga syftet med ridningen är att deltagarna ska få utöva idrott eller inte. Om det huvudsakliga syftet med terrängridningen är att ge utövarna instruktioner i ridsport för att bli en bättre ryttare är det fråga om en idrottslig verksamhet. En förutsättning är att kursen har ett likartat innehåll som den traditionella ridskoleverksamheten, d.v.s. att träningen genomförs på samma sätt. Om utövarna däremot får rida ut i naturen under trivsamma och avkopplande former är det fråga om förströelse, rekreation eller nöje. Sådan terrängridning kombineras ofta med andra aktiviteter såsom guidning, middag och övernattning.

Ett annat exempel är aktiviteter i form av att paddla kanot, kajak eller stand up paddling (SUP). Träning och tävling med sådana farkoster ingår som olika grenar i Svenska Kanotförbundet och utgör idrottslig verksamhet. Detsamma gäller om det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att utövaren ska få lära sig att manövrera kanoten, kajaken eller SUP-brädan, olika paddlingstekniker och grundläggande säkerhet.

Det förekommer även olika typer av arrangemang med kanoter m.m. som t.ex. dag- eller flerdagsturer. Sådana arrangemang har normalt ett annat syfte än träning eller tävling. Deltagarna får under dessa turer en upplevelse i naturen. Det huvudsakliga syftet med utövandet får därför anses vara förströelse, rekreation eller nöje. Enbart uthyrning av kanoter, kajaker och SUP-brädor är inte heller en idrottslig verksamhet.

4.2 Övriga verksamheter

För verksamheter som inte ingår i något av Riksidrottsförbundets medlemsförbund får en bedömning göras utifrån samtliga omständigheter i det enskilda fallet om det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att den genomsnittlige deltagaren ska få utöva sport eller idrott. Om det huvudsakliga syftet är ett annat än att utöva sport eller idrott är det inte en idrottslig verksamhet.

Ett gym är en lokal för fysisk träning såsom styrketräning och konditionsträning. Det huvudsakliga syftet med sådana aktiviteter är att deltagaren ska få utöva sport eller idrott. Detsamma gäller för lokaler som används för olika former av schemalagd gruppträning som t.ex. aerobics och cykling.

De aktiviteter som utövas på äventyrsbanor och sådana anläggningars utformning präglas främst av äventyr, upplevelse och mentala utmaningar. Det huvudsakliga syftet med användningen av sådana banor är inte att utöva sport eller idrott.

Flowrider är en vågmaskin som skapar surfmöjligheter inomhus. Utövaren kan stå eller ligga på en bräda och surfa ned för vågmaskinen. Aktiviteten präglas av förströelse, rekreation eller nöje. Det huvudsakliga syftet är därmed ett annat än att utöva sport eller idrott.

Hinderbanor är en typ av anläggning där utövaren ska ta sig genom ett antal fysiska hinder enligt särskilda regler. Hinderbanor används för att träna styrka, kondition, smidighet och koordination. Det huvudsakliga syftet med användningen av dessa banor får därför anses vara att utöva sport eller idrott.

Agility är en tävlingsform som går ut på att en hund på så kort tid som möjligt tar sig igenom en bana med olika typer av hinder utan att göra några fel. Agility bygger på samarbete mellan förare och hund. Förarens uppgift är att följa med hunden genom banan och att få hunden att prestera så bra som möjligt vid varje hinder genom att t.ex. uppmuntra hunden med röst och handklappning. Hunden och föraren är ett ekipage som på så sätt genomför tävlingen tillsammans. Både hund och förare måste vara fysiskt aktiva. Det innebär att det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att föraren ska få möjlighet att utöva sport eller idrott. Lydnadsövningar med hund är däremot inte en idrottslig verksamhet. Detsamma gäller för aktiviteter där endast hunden tävlar som t.ex. hundkapplöpning.

Även om lokalen eller anläggningen saknar särskild inredning kan det vara fråga om en idrottslig verksamhet. Ett exempel på en aktivitet som inte kräver särskild inredning är aktiv qigong (krigisk qigong). Aktiv qigong är en aktivitet som fokuserar på rörelse och styrka. Det förekommer även tävlingsverksamhet inom aktiv qigong. Det huvudsakliga syftet med aktiviteten får anses vara att utöva sport eller idrott.

Detsamma gäller för kundaliniyoga som till stora delar består av olika fysiska övningar med avancerade gymnastiska rörelser enligt ett visst rörelseschema. Styrketräning på en s.k. Power Plate innebär fysiska övningar på en vibrerande platta. Det är också en idrottslig verksamhet.

Passiv qigong (medicinsk qigong) som fokuserar på hälsan och som har som huvudsakligt syfte att skapa ett mentalt välbefinnande hos utövaren är däremot inte en idrottslig verksamhet.

Bubble ball (bumper ball) är en aktivitet som kan utövas utan lokal eller anläggning. Det är en aktivitet där utövarna under lättsamma former sparkar en boll i en uppblåsbar plastdräkt. Det huvudsakliga syftet med aktiviteten är inte att deltagarna ska få utöva sport eller idrott utan den präglas i stället av förströelse, rekreation eller nöje.

4.3 Simulatorer

Simulatorer används inom vissa idrottsgrenar, t.ex. golfsimulator. Användning av en golfsimulator innebär en simulering av det egentliga golfspelet, oavsett om användningen sker i träningssyfte eller som förströelse. I förhållande till golfspel på en golfbana sker spelet i en simulator stationärt, d.v.s. spelarna förflyttar sig inte fysiskt mellan hålen. Stora delar av golfspelet är således en projektion. Det som brukar uppfattas som det väsentliga för att kunna utöva golfspel, själva golfbanan, saknas i detta fall. Beroende på anläggningens utförande kan det också vara mer eller mindre svårt för spelaren att följa den simulerade bollbanan och nedslagsplatsen för bollen.

Mot bakgrund av att det är en simulering av det egentliga golfspelet är det huvudsakliga syftet med användningen av en golfsimulator inte att någon ska ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet. Golfspel på en golfbana och simulering av golfspel i en golfsimulator är helt olika aktiviteter. Att viss träning av t.ex. golfsvingen är möjlig i en golfsimulator saknar betydelse.

Samma bedömning ska göras för simulering av andra idrottsaktiviteter som t.ex. användning av en skyttesimulator.

4.4 Idrottsutövning i kombination med andra aktiviteter

Det kan i samband med utövandet av idrotten förekomma servering av mat och dryck. Utövaren betalar en avgift för att få utöva idrotten i fråga men har även möjlighet att köpa mat och dryck. Det är således en lokal som innehåller två olika aktiviteter dels servering av mat och dryck, dels idrottsutövning. Det finns flera idrotter som kan tillhandahållas i en sådan lokal t.ex. bowling, biljard eller simning.

Avgörande för bedömningen om det är en idrottslig verksamhet eller inte är vad som faktiskt ingår i tillhandahållandet som köparen betalar för. Om tillhandahållandet endast innebär att utövaren ges möjlighet att t.ex. spela bowling är det fråga om en idrottslig verksamhet. Att det även finns en möjlighet för utövaren att köpa mat och dryck i samma lokal i samband med utövandet av idrotten saknar betydelse. Detta gäller under förutsättning att lokalen eller anläggningen där idrottsutövningen sker är utformad för den aktuella idrotten, se avsnitt 4.1.1.

När en entréavgift tas ut till en lokal som innehåller olika delar ska en helhetsbedömning göras av samtliga objektiva omständigheter för att avgöra vilken skattesats som är tillämplig på tillhandahållandet. Allmänna danstillställningar vid diskotek, dansrestauranger, folkparker m.m. har inte som huvudsakligt syfte att utövarna ska få möjlighet att utöva sport eller idrott. Det handlar i stället om arrangemang med tyngdpunkt på förströelse, rekreation eller nöje varför sådana arrangemang inte utgör idrottsligt verksamhet.

4.5 Idrottsutbildning

Med idrottslig verksamhet avses inte enbart det praktiska utövandet av idrotten utan även ett mindre inslag av teori kan ingå i tillhandahållandet, t.ex. i form av instruktioner. Nedan ges några olika exempel på sådana utbildningar.

4.5.1 Dansskola

I Svenska Danssportförbundet ingår ett antal olika dansgrenar där det förekommer officiella tävlingar. Kurser i dessa dansgrenar utgör idrottslig verksamhet.

Det finns även kurser i dansgrenar där det inte förekommer några officiella tävlingar. Om en kurs i en sådan dansgren genomförs på samma sätt som för dansgrenar där det förekommer officiella tävlingar, d.v.s. att träningen har ett i övrigt liknande syfte och bedrivs på samma sätt, är det en idrottslig verksamhet. Det saknar betydelse om den enskilda dansskolans verksamhet är uttalat tävlingsinriktad eller inte. Avgörande är aktivitetens syfte i allmänhet, d.v.s. att utöva idrottslig verksamhet. Deltagarnas ålder påverkar inte bedömningen. En kurs som riktar sig till barn är idrottslig verksamhet även om det förekommer vissa inslag av lek vid inlärningen.

Dansskolor som arrangerar danstillställning utan inslag av undervisning är däremot inte en idrottslig verksamhet. Det huvudsakliga syftet med sådana arrangemang är inte att deltagarna ska få utöva sport eller idrott.

4.5.2 Dykutbildning

Sportdykning och fridykning är två idrottsgrenar som ingår i Svenska Sportdykarförbundet. Det förekommer utbildning i dykning där deltagarna efter genomförd utbildning och godkänd teori erhåller ett dykcertifikat.

I utbildningen ingår både praktiskt utövande av idrotten och teori som i huvudsak syftar till att deltagarna ska lära sig att hantera idrottsredskapen och dyka på ett säkert sätt. Teorin vid dykarutbildningen består av kunskap om utrustning, risker med dykningen, att läsa dyktabeller, signaler som används i kommunikationssyfte under vattnet, fiskar, växter m.m. I dykutbildningen är teoridelen omfattande på grund av säkerhetsskäl och en nödvändig del för det praktiska utövandet. En sådan dykutbildning har därför som huvudsakligt syfte att deltagarna ska få utöva idrottslig verksamhet.

4.5.3 Flygutbildning

Svenska Flygsportförbundet är ett medlemsförbund som i sin tur består av åtta grenförbund som bl.a. omfattar skärmflyg, segelflyg och motorflyg.

En utbildning i flygsport som syftar till att deltagaren ska erhålla ett flygcertifikat utfärdat av Transportstyrelsen har inte som huvudsakligt syfte att deltagaren ska få utöva sport eller idrott. Detsamma gäller för utbildningar som leder till att deltagaren erhåller en licens som utfärdats av det förbund som av Transportstyrelsen har delegerats ansvaret för utfärdande av licenser. Dessa utbildningar innehåller olika moment varav ett är att eleven ska lära sig att hantera farkosten i det allmänna luftrummet på ett säkert sätt. Flygutbildning som syftar till att deltagaren ska erhålla ett sådant certifikat eller licens har därför stora likheter med utbildning för innehav av bilkörkort.

En utbildning i flygsport som inte syftar till att deltagaren ska erhålla ett flygcertifikat eller licens kan däremot ha som huvudsakligt syfte att deltagaren ska få utöva sport eller idrott. En bedömning får göras i varje enskilt fall.

4.6 Idrottstränare

Det förekommer att idrottsinstruktörer, personliga tränare, idrottslärare eller idrottsledare ger instruktioner till utövaren i samband med idrottsutövningen. Utöver instruktioner kan tränaren tillhandahålla mental träning och kostrådgivning. Tjänsterna kan rikta sig till en grupp idrottsutövare eller till en enskild utövare. Tränaren kan delta vid matcher och tävlingar. En tränare kan även utföra administrativt arbete med anknytning till idrott.

En bedömning ska i dessa fall göras om tränarens tillhandahållande innebär att utövaren ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet. För att så ska vara fallet krävs att den tjänst som tränaren tillhandahåller utförs vid själva idrottsutövningen och avser träningsinstruktioner till den som utövar idrotten. Så är exempelvis fallet när en tränare leder ett gymnastikpass eller när en ridlärare ger instruktioner vid träningen i en ridskola. Det gäller även när en tränare hjälper besökarna på ett gym vid deras styrketräning eller när en golfinstruktör tillhandahåller sina tjänster till en grupp eller till en enskild individ. Det är idrottsutövaren som ska ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet genom den tjänst som tränaren tillhandahåller.

När en idrottstränare hjälper andra yrkesutövare att utföra sina tjänster är det inte en idrottslig verksamhet. Så är exempelvis fallet när en idrottstränare tillhandahåller instruktioner i styrketräning till en sjukgymnast. Det huvudsakliga syftet med en sådan aktivitet är inte att sjukgymnasten ska få utöva idrott utan att denne ska kunna behandla sina patienter i sjukgymnastik.

En idrottstränare kan använda sig av internetbaserad kommunikation. Tränaren ger träningsinstruktioner till utövaren och kan följa dennes övningar via en webb-kamera. Om tränarens instruktioner ges till utövaren i realtid är det en idrottslig verksamhet. Om instruktionerna är inspelade på film eller lämnas över i skriftlig form till utövaren tillhandahåller tränaren inte någon idrottstjänst.

Tränarens tjänst ingår som en del i en idrottstjänst

Det är vanligt att en idrottstränares tillhandahållande ingår som ett underordnat led i en tjänst varigenom någon ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet. När en idrottsförening tillhandahåller fotbollsträning till sina medlemmar sker det vanligtvis under ledning av en idrottstränare som antingen avlönas av föreningen, anlitas av föreningen eller arbetar ideellt. Det betyder att idrottsföreningens tillhandahållande till sina medlemmar i sin helhet är en idrottstjänst.

Ett annat exempel är när avgiften för tillträde till ett gym eller annan träningsanläggning innefattar tillgång till instruktörer eller tränare. Den tjänst som gymmet tillhandahåller sina kunder är i sin helhet en idrottstjänst. Instruktörens eller tränares tillhandahållande till gymmet är också en idrottstjänst.

Sådana tjänster som inte i sig är idrott kan i vissa fall anses som underordnade idrottstjänsten. Det gäller exempelvis när en tränare i samband med själva träningen ger råd om lämplig kost eller när mental träning ingår som ett moment i den fysiska träningen. Så är även fallet när en tränare utför annat administrativt arbete som har en direkt koppling till idrottstjänsten i fråga, t.ex. planering av träningen. Det betyder att tränarens tillhandahållande i sin helhet är en idrottstjänst.